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　　新的《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条规定，“非正常损失的购进货物及相关的应税劳务”和“非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务”的进项税额不得从销项税额中抵扣。税法之所以对非正常损失的购进货物和在产品、产成品所耗用的购进货物及应税劳务的进项税额不准予从进项税额中抵扣，是考虑到纳税人的这部分损失与其生产经营活动没有直接的关系，这部分非正常损失中的进项税额不应由国家承担。而且税法要求纳税人须认真掌握，并在计税时严格执行。但是，对什么是非正常损失的问题，原《增值税暂行条例实施细则》解释为“是指生产、经营过程中正常损耗外的损失”，同时列举了“自然灾害损失”、“因管理不善造成货物被盗窃、发生霉烂变质等损失”和“其他非正常损失”三种情形。
　　众所周知，正常损失一般是指定额内的损失。所谓定额损失的标准实际上就是指判断定额损失的量化标准，实务中对正常损失的判断标准有多种不同的理解，有企业自己制定的标准，也有行业或部门的标准。但是，这些标准都可能随着生产技术的进步或企业所处生产经营环境的不同而发生相应的调整或变化。因此，税务部门究竟是按照企业自己实际执行的标准，还是按照税务部门统一规定的标准呢？显然，税务部门没有统一规定这样的标准，那是不是就按照企业自己的标准呢？笔者了解的情况是，实务中按此标准认定的税务机关很多。但是，必须引起注意的是，由于企业执行的标准可能是自己制定的，也可能执行的是各地区、各省市甚至是国家的行业或部门标准，这就可能造成对同一地区、同一行业的不同企业出现不同的判断标准，显然有不尽合理之处，最起码应该统一，值得商榷。
　　与正常损失相对应，非正常损是指超定额的损失。对原《增值税暂行条例实施细则》列举的“自然灾害损失”和“因管理不善造成货物被盗窃、发生霉烂变质等损失”这两种情形我们应该不难理解，但实务中对何种损失应被列入“其他非正常损失”产生了不同的理解，给企业和税务部门都留下了很大的想像和操作空间，使得实际执行结果产生了很大差异。实务中主要有两种极端的情形。
　　一是由于税法对此问题有从严掌握的要求，导致了税务部门及一部分企业在此问题上的过度谨慎。一些地区的税务部门对企业发生的报损往往总是出于从严征管的考虑，只要企业发生报损，其相关进项税一律不予抵扣。而一部分企业为了避免不必要的麻烦，只要发生报损，不管是否属于正常损失，也一律将相关存货中的进项税额全部转出。此情形极易使得正常损失下应该抵扣的进项税得不到抵扣，造成企业多纳税。
　　二是也有相当多的一部分企业对发生的损失不管正常不正常，全部以生产领用或结转销售成本的名义打入（或分次打入）生产成本或销售成本，从企业账面上根本看不出报损的问题，这样，即使是非正常损失，其进项税也不用转出，从而达到多抵扣增值税进项税的目的，这实际上是一种偷税行为。如果一个企业账面长期（甚至多年）没有损失发生，则很有可能采取了这种处理方法。但需要说明的是，一些税务检查人员对企业账面多年从不发生报损的问题往往无动于衷，而与其恰恰相反的是，只要企业账面发生了报损，不管正常与否，均作为非正常损失，进项税全部转出，这在一定程度上也迫使一些企业为了减少不必要的麻烦，对发生的损失也不管正常与否，全部以生产领用或结转销售成本的名义打入生产成本或销售成本。这两种态度都是走极端。
　　从上述分析可知，对非正常损失进项税转出的核心问题是正确区分和判断正常损失与非正常损失，这个问题明确了，才能正确核算正常损失与非正常损失的进项税及进项税转出。尽管原《增值税暂行条例实施细则》对此问题未能明确，而新的《增值税暂行条例实施细则》还未出台，但日常会计和税务处理不能没有标准。笔者认为，在增值税税法没有明确相关标准以前，可以从合理性、可行性和实用性等方面综合考虑可以执行的标准，笔者为此提出如下两点意见。
　　一是首先税务部门不仅要尽快明确对定额损耗进行定量和定性判断的标准，而且一些税务部门还要克服前述两种极端思想，不能见报损就认定为非正常损失，也不能对企业多年不见报损的情况无动于衷，一定要严格征管，依法计征。
　　二是在税法没有明确定额损耗的判断标准以前，笔者仍倾向于按照企业实际执行的定额损耗标准，凡是超定额损耗的就是非正常损失。但必须注意的是，如果按照企业的定额标准，则不同的定额标准及标准的高低将给税务部门对正常或非正常损失的判断带来影响，同时也给企业避税提供了一定的空间。因此，笔者认为，从加强和规范税收征管的角度考虑，企业不仅要在每年年初将执行的定额损耗标准报送税务部门备案，而且还要正确核算发生的正常损失和非正常损失，并在对损失核实后将发生的非正常报损的情况书面报主管税务部门审核。但必须注意的是，千万不能对税务部门报送标准偏高的定额损耗标准，而对内部各生产车间实际执行低定额损耗的标准，必须遵循实事求是、诚信纳税的原则。  





   
    www.ctaxnews.com.cn 2008.12.22   陈冬梅，施筱松