ywb

原创 华税  华税 2020.3.9

◎ 华税税务争议组

编者按：发票在日常生活中甚为常见，就餐、乘车、住宿等个人也可以取得发票。发票在公法和私法上有着不同的法律属性，公法领域，发票是“以票控税”体制下实现控税目的的重要前提和保障。在私法领域，合同法上的发票义务有学者将其视为一种从给付义务。司法实践中对于发票属性的认识不同导致司法裁判结果不同。在民事合同中，经常会出现未约定开票事项的情况，如果应开具发票一方未开具发票，另一方诉至法院往往会面临被法院驳回的窘状。此种情况下，需要付款方在制定合同时以及交易完成后积极做好权利救济的准备，以维护自身权益。



一
诉请开具发票是否属于法院受案范围的观点之辨
在“以票控税”的征管模式下，无论是成本、费用等所得税税前扣除还是增值税进项抵扣，都需要发票。现实经济活动中，因各种原因开票方拒不向付款方开具发票的情形普遍存在，为了能够实现增值税进项抵扣以及企业所得税税前扣除，付款方往往会向法院提起诉讼，要求开票方履行开票义务。在目前的司法实践中，对于是否支持付款方通过民事诉讼请求合同当事人开具发票，司法实践中形成了截然不同的两种观点，具体如下：

01
支持通过民事诉讼请求开具发票的法院观点：
1、从民法理论上而言，给付义务可以分为主给付义务和从给付义务，而合同关系是建立在主给付义务之上的。而所谓从给付义务是指主给付义务以外，债权人可以独立诉请履行，以完全满足给付上利益之义务。同时开具发票亦属于当事人履行民商事合同中的合同附随义务，当事人基于合同约定或者合同之附随义务要求收款方开具发票，应属于人民法院民商事案件受案范围；2、收取款项后开具发票是收款公司税法上的义务，开具发票系其应当向国家履行的法定义务，但同时收款方开具的发票亦是其收款凭证，因此，付款方有权要求收款方开具发票这一收款凭证，此与收款方未按税法的有关规定开具发票而应承担相应的行政处罚之间并不冲突。
02
不支持通过民事诉讼请求开具发票的法院观点：
根据《税收征收管理法》、《发票管理办法》等法律法规的规定，税务机关是发票的主管机关，未按规定开具发票的行为应由税务机关处理，付款方可依法向税务机关投诉、举报等，由税务机关依法处理，不应当由人民法院主管，这也是民商法律关系和税收行政法律关系的区别之所在。

二
对于付款方要求收款方开具发票的请求法院应当予以支持
实务中，最高院裁判虽有判决支持付款方的开票请求属于民事诉讼的范畴，但是地方法院仍存在不支持的情况。笔者认为，合同一方开具发票既是当事人公法（税法）上的义务，也是当事人私法上的法定义务，二者并不相互矛盾，法院并不能以开具发票属于税法规定的义务为由，驳回当事人的诉讼请求。因此，关于合同一方是否应开具发票，即使签订合同时没有明确约定，一方当事人也有权向人民法院起诉要求对方当事人开具发票。

《会计法》第十四条规定，“会计凭证包括原始凭证和记帐凭证。办理本法第十条所列的经济业务事项，必须填制或者取得原始凭证并及时送交会计机构”。发票属于原始凭证之一。《税收征管法》第二十一条第二款规定，“单位、个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按照规定开具、使用、取得发票”。另外，《发票管理办法》第二十条规定，“销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应向付款方开具发票；特殊情况下由付款方向收款方开具发票”。由此可见，合同双方一方有开具发票的法定义务一方有取得发票的法定义务，双方以开具的发票作为各自的入账凭证。另外，《合同法》第一百三十六条规定：“出卖人应当按照约定或者交易习惯向买受人交付提取标的物单证以外的有关单证和资料”。该条款规定了合同一方按照约定或交易习惯（未约定时）向另一方提供单证和资料属于合同义务，提供发票既然属于法定义务，发票开具方更应向另一方开具发票。即使合同未约定开票事项，当一方当事人不履行法定开票义务时，另一方诉请法院要求其履行的，法院不应当驳回。

三
收款方不开具发票时，付款方的救济渠道
《税收征收管理法》第二十一条规定：“税务机关是发票的主管机关，负责发票印制、领购、开具、取得、保管、缴销的管理和监督。”根据《发票管理办法》第三十五条的规定，应当开具而未开具发票的，由税务机关责令改正、处以罚款或者没收违法所得。

根据上述规定，发票管理属于税务机关的行政职权范畴，单位或个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按照规定开具、使用、取得发票，即无论当事人是否约定一方负有开具发票的义务，双方均应按照相关法律、行政法规的规定开具、使用和取得发票，此为当事人的法定权利义务。负有履行义务的主体应严格遵守税收法律法规的相关规定，并接受税务机关的管理和监督。实践中，对于付款方能否通过民事诉讼要求开票方开具发票存在分歧，那么除了提起民事诉讼之外，付款方还有哪些救济渠道呢？

01
合同约定先票后款，制定拒开（延期开具）发票的违约责任条款

公司应当设置严格的付款审核流程，将取得发票作为受理付款、启动付款流程的前提条件。签订合同时，可以明确约定开具发票是付款的前提条件，这样可以避免发生争议后，一方面无法要求对方先开票己方后付款，另一方面可能面临仅就发票提起民事诉讼法院不予受理的情况发生。

此外，在合同中制定拒开发票、延期开具发票的违约责任条款，即明确约定：因开票方未开具发票导致受票方无法实现税款抵扣，造成的损失由开票方承担。为后期请求人民法院受理案件并判决开票方赔偿相应损失奠定基础。

02
整理保存能证明业务真实性的凭证材料

《国家税务总局关于发布<企业所得税税前扣除凭证管理办法>的公告》（国家税务总局公告2018年第28号）一定程度上扩大了税前扣除凭证的范围，但根据该公告第十三条的规定，能够取得发票的仍然应以发票作为有效抵扣凭证，即原则上以发票作为企业所得税税前扣除的凭证。实践中，税务机关对成本、费用扣除的稽查（检查），以“其他有效凭证”作为抵扣依据的认定条件仍非常苛刻，未取得发票的，仍面临无法实现税前扣除的风险。但此时企业仍然应当对物业服务合同、记账凭证、付款的银行电子回单、物业公司提供的收据等资料整理留存，以证实支出发生的真实性、合法性、合理性，尤其是生产企业，避免因支出过大但未获得发票被认定为偷税。

03
向税务机关寻求救济

《税收征收管理法》第二十一条规定：“税务机关是发票的主管机关，负责发票印制、领购、开具、取得、保管、缴销的管理和监督。”《税收征收管理法》第十三条规定：“任何单位和个人都有权检举违反税收法律、行政法规的行为。收到检举的机关和负责查处的机关应当为检举人保密。税务机关应当按照规定对检举人给予奖励。”《发票管理办法》第十九条规定：“销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票;特殊情况下，由付款方向收款方开具发票。”

由上述规定可知，开具发票是税法规定的开票方必须承担的法定义务，同时税务机关是开具发票的管理和监督机关。如收款方存在应当开具而未开具发票情形的，付款方可向税务机关申请解决或者向税务机关检举，由税务机关按照相关规定处理。

附：支持通过民事诉讼请求开具发票的判决汇总
1
---最高人民法院民事判决书（2014）民一终字第4号
一审法院（新疆高院）观点：关于开具发票的问题。涉案两份《建设工程施工合同》和《协议书》中均没有甲公司开具发票的约定，甲公司此种合同附随义务的产生是基于我国税法的相关规定，不属于民事审判解决的平等主体之间的权利义务关系，依法不予审查。

二审法院（最高院）观点：关于甲公司应否按照合同约定和实际付款金额开具发票的问题。收取工程款开具工程款发票是承包方税法上的义务，无论是否在合同中明确约定，要求承包方收到工程款后开具相应数额的工程款发票也都是发包方的合同权利。因此，乙公司要求甲公司收取工程款后开具相应数额的工程款发票的请求应予支持，一审判决认为该请求不属于民事审判解决的范围并不予审查，属适用法律错误，予以纠正。

2
---最高人民法院民事裁定书（2017）最高法民申116号
关于二审改判鹏达公司向营丰公司提供25743812.62元的工程款发票是否错误。营丰公司在上诉理由中提出了要求改判鹏达公司开具发票的请求，二审法院对该项请求应当进行处理。鹏达公司收取了营丰公司支付的工程款，应履行为营丰公司开具相应发票的法定义务。二审中，鹏达公司确认已为营丰公司开具13407197元金额的发票，营丰公司主张鹏达公司还应开具25743812.62元工程款发票，未超出剩余已付工程款未开发票的金额，应予支持，故二审改判鹏达公司向营丰公司提供25743812.62元的工程款发票并无不当。

3
---枣庄市中级人民法院民事判决书（2017）鲁04民终1143号
根据税收征管法第二十一条第二款及发票管理办法第二十条规定，嘉帝公司销售商品房，收取刘书明的购房款，作为收款方应当向刘书明开具发票，这是嘉帝公司应负的法定义务。依照合同法第六十条、第一百三十六条规定，开具并提供发票是嘉帝公司应负的协助义务。嘉帝公司上诉称开具发票是税务机关的行政权力，不属于人民法院民事案件受理的范围、不应受到人民法院的司法管辖。嘉帝公司的该上诉理由与合同法的规定相违背，亦与税收征管法及发票管理办法的规定背道而驰，依法不予支持。

4
---佛山市中级人民法院民事判决书（2018）粤06民终9902号
真功夫公司上诉主张《真功夫工程承包框架合同》《补充协议》中约定勤和公司、辛勤公司有向真功夫公司开具发票的义务，故真功夫公司的该诉请属民法、合同法的调整范畴，应予支持。经审查，《中华人民共和国合同法》第六十条规定，当事人应当按照约定全面履行自己的义务。当事人应当遵循诚实信用原则，根据合同的性质、目的和交易习惯履行通知、协助、保密等义务。勤和公司以补充协议的形式概括继承了辛勤公司与真功夫公司在《真功夫工程承包框架合同》《真功夫单项工程订单》中的权利义务，真功夫公司亦已按约定足额支付了工程款，根据《真功夫工程承包框架合同》的约定，勤和公司应向真功夫公司开具相应金额的增值税发票。而涉案《补充协议》则约定了辛勤公司将其在合同中未履行的所有权利义务一并转让给勤和公司，辛勤公司对勤和公司履行原合同剩余的权利义务承担连带责任。故真功夫公司诉请勤和公司开具工程款金额为635980.75元的增值税发票并由辛勤公司承担连带责任，合法有据，应予以支持。一审判决认为真功夫公司的主张不属于法律规定的调整范畴，驳回真功夫公司该诉请，适用法律错误，本院予以纠正。

5
---阳泉市中级人民法院民事判决书（2018）晋03民终744号
《中华人民共和国税收征收管理法》第二十一条规定，税务机关是发票的主管机关，负责发票印制、领购、开具、取得、保管、缴销的管理和监督。单位、个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按照规定开具、使用、取得发票。《中华人民共和国发票管理办法》第三条规定，本办法所称发票，是指在购销商品、提供或者接受服务以及从事其他经营活动中，开具、收取的收付款凭证。第十九条规定，销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票；特殊情况下，由付款方向收款方开具发票。第二十条规定，所有单位和从事生产、经营活动的个人在购买商品、接受服务以及从事其他经营活动支付款项，应当向收款方取得发票。取得发票时，不得要求变更品名和金额。因此，上诉人在领取工程款后向付款方开具建筑业统一发票是其法定义务。同时参照《中华人民共和国合同法》第一百三十六条规定,出卖人应当按照约定或者交易习惯向买受人交付提取标的物单证以外的有关单证和资料。被上诉人泉利公司在向天河公司履行了支付工程款的主给付义务后，天河公司应向泉利公司履行开具建筑业统一发票的附随义务。双方合同中约定的固定总价方式，不取费、不调差、不做任何调整不能证明双方约定免税或免开税票；关于上诉人提出被上诉人此前没有要求开具过建筑业统一发票的抗辩理由不充分，本院不予采信。故原审判决天河公司就其收到的24154487元工程款向泉利公司开具建筑业统一发票并无不当。

6
---呼和浩特市中级人民法院民事判决书（2019）内01民终88号
本案的争议焦点是一审判决四川建设为长融公司开具发票是否正确。双方签订的《合同终止及已完工程款支付协议书》系当事人的真实意思表示，内容不违反法律、行政法规的强制性规定，为有效合同。根据该合同约定，四川应向长融公司提供发票。关于四川建设认为因长融公司未代缴税款导致不能开具发票的问题，本院认为，向长融提供发票系四川建设的合同义务，若四川建设因此造成损失可向长融公司另行主张。

7
---最高人民法院民事判决书（2019）最高法民再166号
根据《中华人民共和国税收征收管理法》第二十一条第一款“税务机关是发票的主管机关，负责发票印制、领购、开具、取得、保管、缴销的管理和监督。单位、个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按照规定开具、使用、取得发票”及《中华人民共和国发票管理办法》第十九条“销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票；特殊情况下，由付款方向收款方开具发票”的规定，收取工程款后开具工程款发票是承包方税法上的义务，承包人应当依据税法的相关规定向发包人开具发票。

本案中，开具发票、交付竣工资料等均属合同约定内容，属于民事合同义务范围。“开具发票”从文义解释看虽是由税务机关开具和履行，但合同文本中所约定的“开具发票”含义并非是指由税务机关开具发票，而是指在给付工程款时需由承包方向发包人给付税务机关开具的发票。该给付义务属承包方应当履行的合同义务。有义务开具发票的当事人在遵守税收法律法规的前提下，可以自主作出向其他民事主体开具发票的意思表示，该行为属于民事法律行为；对于接受发票的一方当事人来说，是否可以取得发票将影响其民事权益，因此当事人之间就一方自主申请开具发票与另一方取得发票的关系，属于民事法律关系范畴，人民法院应当依法审理。原判决以不属于人民法院民事受理范围未予支持临峰公司的该项诉讼请求确有不当，予以纠正。