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中税协发[2011]108号
颁布时间：2011-12-14发文单位：中国注册税务师协会
各省、自治区、直辖市和计划单列市注册税务师协会：

　　2007年2月2日，国家税务总局发布《企业所得税汇算清缴纳税申报鉴证业务准则（试行）》（国税发[2007]9号）。根据我国企业所得税两法合并后的新变化，结合注册税务师的执业需要，中税协于2011年协同总局纳税服务司修订完成《企业所得税年度纳税申报鉴证业务准则（报审稿）》，并根据准则“报审稿”相应修订完成《企业所得税年度纳税申报鉴证业务操作指南》。

　　鉴于此项准则的发布条件尚未完全成熟，为及时规范指导注册税务师执行企业所得税纳税申报鉴证业务，并通过实践为制订该准则提供经验，现将准则“报审稿”及其操作指南和工作底稿（报审稿）中关于实务操作的基本内容以“指导意见（试行）”的形式予以下发，并将执行中的有关事项说明如下：

　　一、《企业所得税年度纳税申报鉴证业务指导意见（试行）》充分依据《企业所得税法》及其实施条例、《注册税务师涉税鉴证业务基本准则》（国税发[2009]149号）、国家税务总局关于发布《中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表》等报表的公告（2011年第64号），按照新修订的《注册税务师执业准则制订工作规划纲要》（中税协发[2011]061号）兼顾实体业务与程序技术的思路，以纳税申报表项目为鉴证主线，突出企业所得税鉴证项目中的程序重点，为注税从业者开展企业所得税鉴证业务提供具有可操作性的指导规范。

　　二、请各地方税协及时印发“指导意见（试行）”，并结合当地实际情况组织税务师事务所认真学习研究，贯彻执行。各地税务师事务所承办企业所得税鉴证业务时，要遵照执行本“指导意见（试行）”。在执行中出现的问题和修改建议，请向中税协（准则部）反映，以供中税协协助总局制订该准则参考。

　　三、总局正式发布《企业所得税年度纳税申报鉴证业务准则（修订稿）》后，《企业所得税年度纳税申报鉴证业务指导意见（试行）》即同时废止，中税协也将正式发布《企业所得税年度纳税申报鉴证业务准则操作指南（修订稿）》。

　　四、鉴于工作底稿文件篇幅大，不便印发邮寄，请各地登录中税协网站（www.cctaa.cn执业准则栏目涉税鉴证类）下载电子版文件。

　　二○一一年十二月十四日

　　企业所得税年度纳税申报鉴证业务指导意见（试行）

　　为了规范注册税务师开展企业所得税年度纳税申报鉴证业务，根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则、《注册税务师涉税鉴证业务基本准则》（以下简称“基本准则”）等有关税收规章和规范性文件（以下简称税法）的规定，制定本指导意见。

　　第一章 年度纳税申报鉴证业务准备

　　第一条 鉴证人承接鉴证业务，应当具备下列条件：

　　（一）具有实施所得税年度申报鉴证业务的能力；

　　（二）质量控制制度健全有效，能够保证执业质量；

　　（三）能够获取有效证据以支持其结论，并出具书面鉴证报告；

　　（四）能够承担执业风险。

　　第二条 鉴证人承接鉴证业务前，应当初步了解业务环境，决定是否接受委托。

　　业务环境包括：约定事项，委托目的，报告使用人的需求，被鉴证人遵从税法的意识，被鉴证人的基本情况、国家统一会计制度执行情况、内部控制情况、重大经济交易事项等情况。

　　第三条 鉴证人决定承接鉴证业务的，应当与委托人签订业务约定书，并按照有关规定向税务机关备案。

　　第四条 鉴证人承接鉴证业务后，应当及时确定项目组及其负责人，并按照执业规范的要求，编制业务计划，组织业务实施。

　　第二章 年度纳税申报鉴证业务实施

　　第一节 收入类项目鉴证

　　第五条 鉴证收入类项目，应当包括销售货物收入，提供劳务收入，转让财产收入，股息、红利等权益性投资收益，利息收入，租金收入，特许权使用费收入，接受捐赠收入和其他收入。

　　收入类项目的鉴证，应当采取下列方法：

　　（一）评价有关收入的内部控制是否存在、有效且一贯遵守；

　　（二）关注收入申报是否正确；

　　（三）审核、确认收入的分类；

　　（四）审核收入确认的条件是否恰当；

　　（五）确定收入确认时间；

　　（六）运用适当技术手段，对收入的真实性、完整性进行审核；

　　（七）评价收入项目的会计核算和计量是否正确执行国家统一会计制度；

　　（八）评价特殊业务处理是否正确。

　　第六条 鉴证收入类调整项目，应当包括视同销售收入，接受捐赠收入，不符合税收规定的销售折扣和折让，未按权责发生制原则确认的收入，按权益法核算长期股权投资对初始投资成本调整确认收益，按权益法核算的长期股权投资持有期间的投资损益，特殊重组，一般重组，公允价值变动净收益，确认为递延收益的政府补助，境外应税所得，不允许扣除的境外投资损失，不征税收入，免税收入，减计收入，减、免税项目所得，抵扣应纳税所得额及其他。

　　收入类调整项目的鉴证，应当采取下列方法：

　　（一）依据税法和国家统一会计制度（包括会计准则，下同），结合被鉴证人的业务活动类型和行业特点以及企业税务风险管理制度，识别和确认所有收入类调整事项；

　　（二）依据国家统一会计制度，评价收入类调整事项的账载金额的准确性；

　　（三）依据税法和国家统一会计制度，确认税收金额与账载金额的差异；

　　（四）依据税法，审核确认收入类调整金额。

　　第二节 扣除类项目和弥补亏损类项目鉴证

　　第七条 鉴证扣除类项目，应当包括企业实际发生的与取得收入有关的、合理的成本、费用、税金、损失和其他支出。

　　扣除类项目的鉴证，应当采取下列方法：

　　（一）评价有关扣除项目的内部控制是否存在、有效且一贯遵守；

　　（二）根据合同（协议）、发票、付款凭证等，确定扣除项目发生的实际情况；

　　（三）根据业务活动的类型，确认扣除项目的特征；

　　（四）选择适用的扣除项目确认条件；

　　（五）确定扣除项目的确认时间；

　　（六）评价使用或者销售存货成本的计算方法；

　　（七）抽查大额业务支出，评价其支出的合理性；

　　（八）审核有关支出是否区分收益性支出和资本性支出；

　　（九）根据财务会计报告和其他会计核算资料，审核扣除项目会计核算执行国家统一会计制度的情况；

　　（十）根据国家统一会计制度规定的计量方法，审核扣除项目的计量情况；

　　（十一）审核企业不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，是否已经在税前扣除或者计算对应的折旧、摊销已经在税前扣除。

　　第八条 鉴证扣除类调整项目，应当包括视同销售成本，工资薪金支出，职工福利费支出，职工教育经费支出，工会经费支出，业务招待费支出，广告费和业务宣传费支出，捐赠支出，利息支出，住房公积金，罚金、罚款和被没收财物的损失，税收滞纳金，赞助支出，各类基本社会保障性缴款支出，补充养老保险、补充医疗保险，与未实现融资收益相关在当期确认的财务费用，与取得收入无关的支出，不征税收入用于支出所形成的费用，加计扣除及其他。

　　扣除类调整项目的鉴证，应当采取下列方法：

　　（一）依据税法和国家统一会计制度，结合被鉴证人的业务活动类型和行业特点以及企业税务风险管理制度，识别和确认扣除类调整事项的真实性和合法性；

　　（二）依据国家统一会计制度，评价扣除类调整事项的账载金额的准确性；

　　（三）依据税法和国家统一会计制度，确认税收金额与账载金额的差异；

　　（四）依据税法，审核确认扣除类调整金额。

　　第九条 鉴证弥补亏损类项目，应当包括当年可弥补的所得额、以前年度亏损弥补额、本年度实际弥补的以前年度亏损额、可结转以后年度弥补额。

　　弥补亏损类项目的鉴证，应当采取下列方法：

　　（一）依据税法，结合企业日常经营业务、资产重组情况以及企业税务风险管理制度，确认被鉴证人当年合并分立企业转入的可弥补亏损额以及可弥补的所得额；

　　（二）依据税法，结合企业以前年度企业所得税年度纳税申报鉴证报告以及税务机关的相关审批或备案资料，确认被鉴证人以前年度的盈利额、亏损额、合并分立企业转入可弥补亏损额和以前年度亏损弥补额；根据约定，可以对以前年度及合并分立企业转入可弥补亏损额进行延伸鉴证；

　　（三）依据税法，确认当年可弥补的所得额、本年度实际弥补的以前年度亏损额和可结转以后年度弥补的亏损额。

　　第三节 资产类项目鉴证

　　第十条 鉴证资产类项目，应当包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等。

　　资产类项目的鉴证，应当采取下列方法：

　　（一）依据税法，结合被鉴证人的业务活动类型和行业特点以及企业资产管理制度，确认企业取得该项资产实际发生的实际计税基础；

　　（二）依据税法，结合被鉴证人的业务活动类型和行业特点以及企业税务风险管理制度，确认企业处置资产、重组中的资产转移以及资产账面价值的调整所产生的所得或损失；

　　（三）依据国家统一会计制度，确认企业持有各项资产期间资产增值、减值、公允价值的变动、减值准备的计提；

　　（四）依据税法，确认按照规定扣除的折旧、折耗、摊销、准备金后的资产净值。

　　第十一条 资产类项目折旧、摊销、处置的鉴证，应当采取下列方法：

　　（一）依据国家统一会计制度，结合被鉴证人的资产类别和行业特点以及企业资产管理制度，确认资产原值的账载金额、残值率、折旧摊销方法、折旧摊销年限、本期折旧摊销额以及存货的购（产）销存计价方法是否正确；

　　（二）依据税法，结合被鉴证人的资产类别和行业特点，确认资产的计税基础、折旧方法、折旧摊销年限、本期折旧摊销额以及存货的购（产）销存计税基础计算结转是否符合规定；

　　（三）依据税法，确认资产项目折旧、摊销、分配、扣除的纳税调整项目证据资料和金额计算资料；

　　（四）企业转让或者以其他方式处置资产的，应当鉴证其申报扣除的资产净值。

　　第十二条 鉴证投资资产类项目，应当包括权益性投资资产和债权性投资资产。

　　投资资产类项目的鉴证，应当采取下列方法：

　　（一）依据税法，结合被鉴证人的投资资产管理情况，重点关注投资资产中的长期股权投资以及公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，并关注金融负债。确认长期股权投资的计税基础和长期股权投资转让所得或损失；确认公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债的期初、期末计税基础。

　　（二）依据国家统一会计制度，确认长期股权投资或者债权投资的期初投资额、本年度增减投资额、会计核算方法、权益法核算对初始投资成本调整产生的收益、投资收益、投资损益；确认长期股权或者债权投资转让的净收入、会计成本、转让所得或损失。

　　（三）依据税法，确认长期股权投资的股息红利是免税收入还是全额征税收入，确认长期股权投资转让所得的净收入、转让所得或损失。

　　（四）确认长期股权投资或者债权投资持有期间的股息红利、利息的会计与税收的差异金额；确认长期股权投资或者债权投资转让所得或损失的会计与税收的差异金额。

　　第十三条 鉴证资产类调整项目，应当包括资产损失，固定资产折旧，生产性生物资产折旧，长期待摊费用的摊销，无形资产摊销，投资转让、处置所得，油气勘探投资，油气开发投资及其他。

　　资产类调整项目的鉴证，应当采取下列方法：

　　（一）依据税法，结合被鉴证人的资产情况和行业特点以及企业税务风险管理制度，确认资产类调整事项；

　　（二）依据被鉴证人资产损失、资产折旧摊销纳税调整以及长期股权投资所得等情况，确定调增金额和调减金额。

　　第四节 资产减值准备金调整项目鉴证

　　第十四条 鉴证资产减值准备金调整项目，应当包括坏（呆）账准备，存货跌价准备，持有至到期投资减值准备，可供出售金融资产减值，短期投资跌价准备，长期股权投资减值准备，投资性房地产减值准备，固定资产减值准备，在建工程（工程物资减值）准备，生产性生物资产减值准备，无形资产减值准备，商誉减值准备，贷款损失准备，矿区权益减值及其他。

　　资产减值准备金调整项目的鉴证，应当采取下列方法：

　　（一）依据国家统一会计制度，结合被鉴证人的资产情况和行业特点以及企业管理制度，确认各项准备金的期初余额、本期转回额、本期计提额、期末余额；

　　（二）依据税法，确认允许税前扣除的准备金支出；

　　（三）依据会计核算的本期转回额和本期计提额与税法规定允许税前扣除的准备金支出额进行分析对比，确认纳税调增金额和调减金额。

　　第五节 特别纳税调整项目鉴证

　　第十五条 特别纳税调整项目的鉴证，应当采取下列方法：

　　（一）依据税法，结合被鉴证人的企业组织结构、经营情况、行业特点和企业税务风险管理制度，识别企业的特别纳税调整事项。

　　（二）依据税法，根据约定，结合企业的同期资料、企业关联交易申报表，判断被鉴证人的关联交易是否应当申报；分析企业财务报表附注、财务情况说明书关于关联交易的披露说明与企业关联交易申报表的差异及企业对差异的解释；

　　（三）依据国家税务总局发布的特别纳税调整规定，确认被鉴证人本年度应当调整的应纳税所得额。

　　第六节 企业境外所得税收抵免项目鉴证

　　第十六条 鉴证企业境外所得税收抵免项目，应当包括境外所得分回情况、境外应纳税所得额、分国（地区）别的可抵免境外所得税税额、分国（地区）别的境外所得税的抵免限额等。

　　企业境外所得税收抵免项目的鉴证，应当采取下列方法：

　　（一）确认被鉴证人在应纳税额中抵免其境外缴纳的所得税额是否符合税法的规定；

　　（二）确认被鉴证人当期实际可抵免分国（地区）别的境外所得税税额和抵免限额；

　　（三）确认被鉴证人按照税法规定确定的境外所得、境外应纳税所得额和可抵免境外所得税税额；

　　（四）确认被鉴证人在境外投资收益实际间接负担的税额，并审核由被鉴证人直接或者间接持有20%以上股份的外国企业，是否符合按照税法规定持股方式的三层外国企业；

　　（五）确认被鉴证人从与我国政府订立税收协定（或安排）的国家（地区）取得的所得，按照该国（地区）税收法律享受的免税或减税待遇的具体数额；

　　（六）确认被鉴证人在境外一国（地区）当年缴纳和间接负担的符合规定的所得税税额低于或者超过所计算的该国（地区）抵免限额的，可据实抵免或者抵补的具体数额；

　　（七）审核被鉴证人拟向主管税务机关申请采取简易办法对境外所得已纳税额计算抵免是否属于税法规定的情形；

　　（八）被鉴证人在境外投资设立不具有独立纳税地位的分支机构，其计算生产、经营所得的纳税年度与我国规定的纳税年度不一致时，确认其采用的境外纳税年度确定是否符合税法规定；

　　（九）确认被鉴证人抵免境外所得税额后实际应纳的所得税额。

　　第七节 税收优惠项目鉴证

　　第十七条 鉴证税收优惠项目，应当包括免税收入、减计收入、加计扣除、减免所得额、减免所得税额、抵扣应纳税所得额、抵免所得税额等。

　　税收优惠项目的鉴证，应当采取下列方法：

　　（一）依据税法，结合被鉴证人的业务类型、行业特点、企业税务风险管理制度以及税务机关对税收优惠项目审批或备案情况，确认税收优惠项目是否真实、享受优惠的条件是否具备、享受税收优惠的计算是否准确，确认小型微利企业的从业人数、资产总额、所属行业等情况；

　　（二）依据税法，确认被鉴证人开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用是否作为加计扣除基数；

　　（三）依据税法，确认免税收入，减计收入，减免税项目所得、加计扣除、抵扣应纳税所得额的纳税调整减少额，减免所得税额和抵免所得税额；

　　（四）依据税法，审核被鉴证人同时从事不同企业所得税待遇的项目，是否单独计算所得并合理分摊企业的期间费用。

　　第八节 应纳所得税额项目鉴证

　　第十八条 鉴证应纳所得税额项目，应当包括实际应纳所得税额、累计实际已预缴的所得税额、汇总纳税的总机构所属分支机构分摊的预缴税额、本年应补（退）的所得税额。

　　应纳所得税额项目的鉴证，应当采取下列方法：

　　（一）依据税法，结合被鉴证人的企业所得税月（季）度预缴纳税申报表、汇总纳税分支机构企业所得税分配表等资料，确认本年度累计实际已预缴的所得税额和汇总纳税的总机构所属分支机构分摊的预缴税额。注意区分预缴本年度税额和补缴以前年度税额；

　　（二）确认以前年度多缴的所得税额在本年抵减额；

　　（三）确认以前年度应缴未缴在本年度入库所得税额；

　　（四）确认本年度应补（退）的所得税额。被鉴证人本年度发生被税务稽（检）查、纳税评估、会计信息质量抽查、审计机关审计而发生企业所得税退补事项的，应当区分所得税额的所属年度。

　　第十九条 实行企业所得税汇总纳税的企业，其应纳所得税额项目的鉴证，应当采取下列方法：

　　（一）审核确认汇总纳税的分支机构是否符合税法规定的汇总范围；

　　（二）审核或委托审核确认分支机构的收入总额、扣除项目金额、资产总额、工资总额等内容，确认所得税分配比例；

　　（三）审核分支机构所得税预缴情况。

　　第三章 年度纳税申报鉴证证据

　　第二十条 鉴证人从事所得税年度申报鉴证业务，对通过不同途径或方法取得的鉴证材料，应当按照执业规范的要求，从证据资格和证明能力两方面进行证据确认，取得与鉴证事项相关的、能够支持所得税年度申报鉴证报告的鉴证证据。

　　第二十一条 鉴证人在调查被鉴证人的下列情况时，应当按照执业规范的要求，取得有关鉴证材料：

　　（一）基本情况调查，包括工商注册登记情况、组织代码登记验证情况、税务登记情况、申报纳税情况、税务检查及整改情况、银行开户情况、对外投资情况、分支机构情况等；

　　（二）财务会计制度情况调查，包括所执行的会计制度、确定的具体会计规定、各类财务报告、本年度企业会计政策变动情况及说明、接受会计信息质量抽查或者审计的结果及整改情况等；

　　（三）内部控制制度自我评价情况调查，包括不相容职务分离控制、授权审批控制、会计系统控制、财产保护控制、预算控制、运营分析控制和绩效考评控制等；

　　（四）鉴证年度的重大经济交易事项调查，包括企业重组、对外投融资等。

　　第二十二条 鉴证人对被鉴证人利润总额的确认，应当取得下列鉴证材料：

　　（一）已经其他中介机构审计的财务报表或者鉴证人延伸鉴证取得的、构成财务报表基础的会计数据信息；有关监管部门、其他中介机构出具的审计（检查）结论或者建议书、会计信息质量抽查结论等。

　　（二）被鉴证人按照适用的国家统一会计制度规定编制的财务报告，所有交易均已记录并反映在财务报表中的书面声明；

　　（三）鉴证人采取适当的鉴证方法对利润总额事实方面、会计方面、税收方面进行审核获取的有关信息或资料。

　　第二十三条 鉴证人对被鉴证人纳税调整增加额和纳税调整减少额的确认，应当取得下列鉴证材料：

　　（一）被鉴证人收入类调整项目在事实方面、账载金额会计方面以及税收金额方面的有关信息或资料；

　　（二）被鉴证人扣除类调整项目在事实方面、账载金额会计方面以及税收金额方面的有关信息或资料；

　　（三）被鉴证人资产类调整项目在事实方面、账载金额会计方面以及税收金额方面的有关信息或资料；

　　（四）被鉴证人资产准备金调整项目在事实方面、本期计提额的会计方面以及税收金额方面的有关信息或资料；

　　（五）房地产企业预售收入在事实方面、会计方面以及税收金额方面的有关信息或资料；

　　（六）被鉴证人特别纳税调整项目在事实方面、税收方面的有关信息或资料。

　　第二十四条 对被鉴证人境外所得税收抵免项目实施鉴证，应当取得下列鉴证材料：

　　（一）境外企业注册及股东情况法律文件资料；

　　（二）被鉴证人境外投资、境外交易、境外收益分配的法律文件、会计核算资料及境外投资、境外交易的收益售付汇凭证；

　　（三）企业管理当局就境外所得、分配的决策资料；

　　（四）境外被投资人、境外不具有独立纳税地位的分支机构财务会计报告、利润分配决议；

　　（五）外国（地区）政府、税务机关就境外被投资人的税收优惠文件及我国政府与该国（地区）的税收协定或者安排；

　　（六）境外企业（法人）所得税完税凭证复印件或当地政府核发的具有纳税性质的凭证或证明等资料；

　　（七）前任注册税务师对境外亏损弥补及前五年境外所得已缴税款未抵免余额的鉴证意见；

　　（八）根据合同及其他证据，鉴证未在境外设立机构而发生的境外交易收入实现时间、相关扣除项目是否符合税法规定。

　　第二十五条 鉴证人对被鉴证人发生的实际资产损失和法定资产损失实施鉴证时，应当取得具有法律效力的外部证据和特定事项的企业内部证据。

　　税务机关对被鉴证人资产损失有审查意见的，应当根据税务机关的意见进行确认。

　　第二十六条 鉴证人应当及时对制定的计划、实施的程序、获取的证据以及得出的结论作出记录，按照执业规范的要求，编制、使用和保存企业所得税年度申报鉴证业务工作底稿（以下简称“工作底稿”）。

　　第四章 年度纳税申报鉴证报告

　　第二十七条 鉴证人完成约定鉴证事项后，由项目负责人编制所得税年度申报鉴证报告（以下简称“鉴证报告”）。

　　第二十八条 鉴证报告经业务质量复核后，由执行鉴证业务的注册税务师、项目负责人及所长签名、盖章并加盖税务师事务所印章后对外出具，并按税务机关的规定报备或者报送。

　　鉴证人使用数字证书电子签名后的电子版鉴证报告，具有与纸质鉴证报告相同的法律效力。

　　鉴证人正式出具鉴证报告前，应就拟出具的鉴证报告有关内容的表述与被鉴证人进行沟通。

　　第二十九条 鉴证人在鉴证中发现有对被鉴证人所得税年度纳税申报有重要影响的事项，应在鉴证报告或报告说明中予以披露；被鉴证人有所得税扣缴义务而未履行的，鉴证人应当一并披露。

　　鉴证中发现被鉴证人所得税处理有与税收法律法规不符行为，经提醒被鉴证人仍未按其建议进行调整或者改正的，鉴证人应在出具的鉴证报告或报告说明中披露。

　　附件一：企业所得税年度纳税申报鉴证报告

　　附件二：企业所得税年度纳税申报鉴证业务操作指南