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2016-10-11       来源：中国税务报客户端      

　　2015年国家税务总局发布了《关于金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失税前扣除问题的公告》（国家税务总局公告2015年第25号，以下简称2015年第25号公告）。2015年第25号公告的主要内容是将涉农涉小贷款损失税前扣除实施简易程序的限额由300万元提高到1000万元，并且将税前扣除的证据材料简化为相应的分类证明和追索记录，进一步提高金融企业不良贷款核销自主性。
　　
　　从文件执行情况看，金融企业贷款损失扣除时容易出现以下问题：
　　
　　一是将逾期不足1年的贷款损失进行税前扣除，超出2015年第25号公告规定金融企业涉农贷款、中小企业贷款应逾期1年以上的范围。
　　
　　二是没有区分贷款是否存在担保等情形和前置追索程序及追索结果，凭追索记录将1000万元以下的贷款全额作为损失在税前扣除，对损失没有按规定计算确认。
　　
　　对贷款损失进行扣除，2015年第25号公告规定了必须经追索无法追回的前置条件。只有经追索无法收回的涉农贷款、中小企业贷款损失才可依据经办人和负责人共同签章确认的包括司法追索、电话追索、信件追索和上门追索等原始记录之一对单户贷款余额不超过300万元（含300万元）的贷款计算确认损失进行税前扣除；依据经办人和负责人共同签章确认包括司法追索记录在内的有关原始追索记录，对单户贷款余额超过300万元至1000万元（含1000万元）的贷款计算确认损失进行税前扣除。
　　
　　为什么要计算确认损失？贷款有不同的分类，按贷款信用程度可划分为：信用贷款、担保贷款、票据贴现。其中担保贷款又分保证贷款、抵押贷款、质押贷款。根据《担保法》的规定，金融企业提供担保贷款，在借款人不能偿还贷款时，金融企业可以要求保证人按约定承担一般保证责任或者连带责任偿还贷款；或者处置作为抵押物、质物的借款人或第三人的财产偿还贷款，金融企业不能因怠于行使追索权或未行使追索权而将未能收回的贷款全额作为损失在税前扣除，而减少应纳税款。
　　
　　会计处理和税收政策也有金融企业对逾期的担保贷款必须进行追偿后无法收回的部分才能作为损失的规定。《金融企业呆账核销管理办法(2013年修订版)》在第三章贷款核销程序第八条规定，金融企业申报核销呆账，应提供呆账核销申报材料内容应包括借款人、担保人或抵质押物情况，对借款人和担保人的追索情况及结果。第十五条规定，借款人或者担保人有经济偿还能力，金融企业未按规定履行必要措施和实施必要程序追偿的债权；金融企业未向借款人、担保人追偿的债权不得作为呆账核销。
　　
　　《财政部 国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税﹝2009﹞57号）规定“五、企业经采取所有可能的措施和实施必要的程序之后，符合下列条件之一的贷款类债权，可以作为贷款损失在计算应纳税所得额时扣除”，对具体的条件都作出了对借款人和担保人进行追偿后的类似规定，未能收回的债权才能作为贷款损失。《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局公告2011年第25号）第四十六条规定，股权和债权不得作为损失在税前扣除包括（一）债务人或者担保人有经济偿还能力，未按期偿还的企业债权，（四）企业未向债务人和担保人追偿的债权。
　　
　　损失如何进行合理计算？简单来说合理损失就是贷款扣除金融企业在贷款逾期后1年内经追索扣除借款人及担保人偿还贷款后的金额可以作为损失。相对于担保贷款尤其是抵押贷款，往往因抵押物的处置在1年以上，则金融企业应按《企业会计准则-资产减值》的相关规定合理预计抵押物的预计处置收入，将贷款扣除合理预计抵押物处置收入后的金额作为损失在税前扣除。因金融企业抵押贷款一般抵押物价值的一定比例作为贷款限额，实际操作中抵押物的处置收入应按申报扣除时市场公允价值进行合理估计，而不是按原抵押贷款时的评估价值。
　　
　　举例说明：例A银行对抵押贷款一般按抵押物价值的70%作为限额，2013年7月贷给B中小企业一年期贷款300万元，贷款时B企业以1处房产进行抵押，A银行贷款按抵押时房产评估500万元。2014年7月该贷款到期，B企业无法偿还贷款。A银行拟将抵押房产进行处置折抵贷款，但1年内均未处置完毕。A银行将该贷款损失在2015年度申报税前扣除。
　　
　　对房产的处置收入不能按房产贷款抵押评估时的价值500万元计算，应按2015年市场评估价值进行计算。一方面贷款抵押时的评估价值与申报扣除时的价值存在差异；另一方面因损失是确实发生的，应剔除贷款抵押评估价值可能存在的高估成份。若2015年房产的市场评估价值为280万元，剔除相关税费后净处置收入为260万元，则该笔贷款A银行可在税前申报的损失为40万元，而不能直接申报扣除300万元。
　　
　　2015年第25号公告要求贷款损失需合理计算，同时规定对不符合法定条件扣除的贷款损失，或弄虚作假进行税前扣除的，应追溯调整以前年度的税务处理，并按《税收征收管理法》有关规定进行处罚。各金融企业在涉农涉小贷款损失自主核销应同步关注当中存在的涉税风险。


(责任编辑：王燕)