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　　中国税务报10月16日刊登了《汇总纳税须符合条件》一文，读了之后颇受启发，但有细微之处笔者有不同看法。
　　一、如何理解《国家税务总局关于如何认定企业所得税纳税义务人的批复》（国税函〔1998〕676号，以下简称《批复》）的适用范围。
　　一般认为，根据《所得税暂行条例》及其实施细则的规定，同时具备在银行开设结算账户、独立建立账簿、编制财务会计报表、独立计算盈亏等条件（以下依惯例简称三个条件）的企业、事业单位以及社团组织是企业所得税的纳税人。
　　事实上，这种说法并不严谨。所得税是针对应税所得所征收的一种税。判断是不是企业所得税纳税人的关键是看其是否取得应税所得，而不是看其核算水平。凡取得应税所得的，除另有规定外必然是所得税的纳税人。是否符合三个条件是纳税人是否就地缴纳企业所得税的判断条件。
　　在实际操作中，一些纳税人援引《批复》的规定，认为能够独立核算条件而没有实行独立核算的企业也应当就地缴纳税款，即通常所说的“认定为独立纳税人”。
　　毫无疑问，企业作为经济组织应该准确核算，但准确核算并不等同于独立核算。前者是从企业核算的水平上对企业的核算方式予以界定，后者是从形式上对企业的核算方式予以界定。企业应当准确核算，但并不都具有独立核算的义务。我们决不能想当然地认为凡是有条件独立核算的企业都应当实行独立核算。
　　笔者认为，《批复》的规定是对条例、细则规定的补充。适用的对象是“按有关法律、法规规定应该实行独立经济核算，但未进行独立经济核算的企业或组织”，根据《民法通则》、《公司法》等有关规定，《批复》适用对象的范围应限于未进行独立经济核算的法人，不能任意扩大。即凡属于法人的纳税人应当就地纳税，另有规定除外———目前主要指国家税务总局规定的汇总（合并）纳税的情形。
　　反之，如果具备独立核算条件（能力）的分支机构都应当独立核算。那么，在信息技术如此发达的现代社会，很难想象还有分支机构没有办法做到独立核算了。事实上，分支机构是否独立核算往往与总机构的管理目的密切相关。比如，近年来诸多银行、保险企业将核算由县一级上调到市一级，即由以前的独立核算变为非独立核算。
　　联系《汇总纳税须符合条件》一文中，如果房地产开发公司的分支机构形式上已经不符合三个条件，税务机关在没有其他政策依据、仅仅因为房地产开发公司的分支机构客观上具备独立核算的条件（能力）的情况下，就依据《批复》将其认定为企业所得税纳税人，显然是对政策的一种误解。
　　二、如何理解汇总纳税政策的适用对象
　　一般而言，企业集团的总公司与其分支机构从所得税角度而言，大致可以分为两种情况，一种是总公司与其分支机构均属于独立纳税人、应当就地缴纳企业所得税；另一种情况是，总公司符合独立纳税人的条件，而分支机构不符合。
　　对于第一种情况，根据《国家税务总局关于进一步加强汇总纳税企业所得税管理的通知》（国税发〔2000〕185号）、《国家税务总局关于汇总（合并）纳税企业实行统一计算、分级管理、就地预缴、集中清算所得税问题的通知》（国税发〔2001〕13号）等规定，汇总缴纳企业所得税必须经过国家税务总局的批准，实行汇总纳税不改变成员企业的独立纳税人身份。也就是说，成员企业首先是独立纳税人。
　　而对于第二种情况，对于不具有法人资格且不符合三个条件的分支机构，根据《所得税暂行条例》及其实施细则的规定应由其总机构统一计算纳税，国税发〔2000〕185号文、国税发〔2001〕13号文的有关规定对此并不适用。《国家税务总局关于规范汇总合并缴纳企业所得税范围的通知》（国税函〔2006〕48号）第三款仅仅是对暂行条例及其实施细则的进一步明确和强调，而不是新的规定。反之，也仅仅在对核算地发生争议的情形下，才需要国家税务总局或省一级税务机关进行确定。而第一种情形则是必须经过国家税务总局批准的。
　　此外，对于符合第一种情况的企业集团，也只限于国税函〔2006〕48号文规定的范围：国务院确定的120家大型试点企业集团、国务院批准执行试点企业集团政策和汇总纳税政策的企业集团、《企业所得税暂行条例》及其实施细则规定的铁路运营、民航运输、邮政、电信企业和金融保险企业（含证券等非银行金融机构）、文化体制改革的试点企业集团、汇总纳税企业重组改制后具集团性质的存续企业。而对于符合第二种情况的企业集团，只要企业非法人分支机构属于非独立核算且有统一缴纳的要求，税务机关就应当予以批准，对象上没有限制。
　　从实际工作中看，关于第二种情形主要有两个政策问题需要明确。
　　其一，在对核算地没有争议的情形下，企业应如何办理此项业务。其二，一旦统一计算缴纳，非独立核算分支机构所在地税务机关是否应该监管以及如何监管没有明确规定，这容易产生管理上的漏洞。
　　因此，笔者建议：第一，相关部门应将前文第一种情形和第二种情形明确加以区分。否则，很容易引起政策理解和执行的歧义。第二，参照现有的汇总纳税的有关规定，细化非独立核算分支机构所在地税务机关就地监管的职责和权限以及其与总机构所在地税务机关信息交换的制度，防止出现管理漏洞。  



  
   www.ctaxnews.com.cn 2006.11.20  陈啸，刘煜，孙军