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标题: 拆迁还建几个有争议的涉税问题 [打印本页]

作者: ywb 时间: 2021-3-4 11:40 标题: 拆迁还建几个有争议的涉税问题

来源：品税阁作者：sl

时间：2021-03-04

　　拆迁还建，即安置房补偿，是房地产企业为取得土地使用权，以原地或异地建设的房屋补偿给被拆迁房屋的所有人，使原所有人继续保持其对房屋的所有权，也就是常说的“拆一还一”的实物补偿形式。对于房地产企业而言，这项业务有一些涉税问题由于税收政策没有明确，实务中存在一些争议，如下面四个：

　　问题一：拆迁还建是否缴纳契税?

　　观点一：不缴纳契税。理由是因为房企用建造的房屋来安置被拆迁户，是企业将商品房销售给被拆迁户，属于企业的正常销售行为，不存在契税一说。

　　观点二：需缴纳契税。因为对于房地产企业而言,拆迁还建是典型的非货币性资产交换行为,即房地产企业以建造的房屋的价值来置换被拆迁人的土地,因此,拆迁房屋建造价值就是房企取得土地的成本。

　　根据《财政部国家税务总局关于旧城改造中改造商办理土地使用权证征免契税的批复》精神，按照土地管理政策规定，在旧城改造中，改造商承受拆迁范围内的土地使用权进行商用或住宅用房地产开发的，其土地权属转移性质为国有土地使用权出让。根据契税有关政策规定，房地产开发商承受旧城改造拆迁范围内的土地使用权应照章缴纳契税。

　　另外，根据《财政部国家税务总局关于国有土地使用权出让等有关契税问题的通知》(财税〔2004〕134号)第一条第一款规定：以协议方式出让的，其契税计税价格为成交价格。成交价格包括土地出让金、土地补偿费、安置补助费、地上附着物和青苗补偿费、拆迁补偿费、市政建设配套费等承受者应支付的货币、实物、无形资产及其他经济利益。该《通知》第一条第二款规定：以竞价方式出让的，其契税计税价格，一般应确定为竞价的成交价格，土地出让金、市政建设配套费以及各种补偿费用应包括在内。

　　而拆迁补偿费的形式有货币补偿、安置房补偿以及货币补偿和安置房补偿相结合三种形式。也就是说，安置房补偿是拆迁补偿费的一种，理应包含在契税计税价格中。

　　问题二：拆迁还建如何确定契税计税依据?

　　观点一：以安置房交房时的市场价格为计税依据。理由是根据《财政部国家税务总局关于国有土地使用权出让等有关契税问题的通知》(财税〔2004〕134号)第一条规定，无论是协议方式出让还是竞价方式出让的，其契税计税价格一般均含拆迁补偿费用，对于拆迁还建业务来说，安置房的市场价格就是企业支付的拆迁补偿费用。

　　观点二：根据被拆迁房屋面积和被拆迁房屋地段每平方米应支付的拆迁补偿标准及安置费用核定其契税计税依据。理由是拆迁还建商品房本质上是拆迁户用开发商支付的货币资金重新购房，购房款即由原拆迁协议中被拆迁房屋面积和拆迁房屋地段每平米应支付的拆迁补偿标准计算的补偿款加上必要的安置费用组成。

　　有些省份的规定与观点二相同，如：

　　《吉林省地方税务局关于明确契税政策执行中若干问题的通知》(吉地税发【2008】38号)五、关于房地产开发单位对被拆迁人进行拆迁补偿安置契税征收问题：房地产开发公司在实施房屋拆迁过程中，以货币形式支付被拆迁人拆迁补偿款和安置补偿费的，其契税计税依据为实际支付的拆迁补偿款和安置补偿费;以房屋形态安置的，根据被拆迁房屋面积和被拆迁房屋地段每平方米应支付的拆迁补偿标准及安置费用核定其契税计税依据。

　　【案例】品税阁房地产公司竞价取得某市旧城改造项目，除向政府缴纳土地出让金、各项配套费5亿元外，还涉及拆迁安置房200套(这200套拆迁还建房依据被拆迁房屋面积和被拆迁房屋地段每平方米应支付的拆迁补偿标准及安置费用确定价值为1.2元)和货币拆迁补偿4000万元。

　　问：该公司前期办证时要缴纳的契税计税依据是多少?

　　计税依据为50000+12000+4000=6.6亿元。

　　问题三：拆迁还建增值税的应税收入如何确定?

　　参照《国家税务总局关于个人销售拆迁补偿住房征收营业税问题的批复》(国税函〔2007〕768号)规定，拆迁还建的实质是房地产开发公司将所拥有的不动产所有权转移给了被拆迁户，并获得了相应的经济利益，应按‘销售不动产’税目缴纳增值税，这一点基本无异议。但由于回迁安置房的建设往往需要数年时间，房价波动很大，到底按照什么时间的价格确定应税收入，实务中存在很大争议：

　　观点一：应按照交房时的市场公允价格确定。理由是国家税务总局《关于土地增值税清算管理有关问题的通知》(国税函[2010]220号)规定：房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，按《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》(国税发[2006]187号)第三条第(一)款规定确认收入，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》(国税发[2006]187号)第三条第一款规定：房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产，其收入按下列方法和顺序确认：

　　1.按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定;

　　............

　　观点二：按照组成计税价格+市场公允价格确定。在营改增前，根据《关于纳税人开发回迁安置用房有关营业税问题的公告》(总局公告2014年第2号)规定:纳税人以自己名义立项，在该纳税人不承担土地出让价款的土地上开发回迁安置房，并向原居民无偿转让回迁安置房所有权的行为，按照《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》(财政部国家税务总局令第52号)第五条之规定，视同销售不动产征收营业税，其计税营业额按财政部国家税务总局令第52号第二十条第一款第(三)项的规定(营业额=营业成本或者工程成本×(1+成本利润率)÷(1-营业税税率)予以核定，但不包括回迁安置房所处地块的土地使用权价款。

　　也就是营业税时期，营业税是按照组成计价缴纳营业税的。此外，有些省份也明确了按组价计算缴纳营业税，如安徽：

　　拆迁安置房的营业税如何缴纳?(2010-01-27安徽省地方税务局)

　　咨询内容：某房地产开发公司通过竞标取得规划区内某块地的综合开发权，通过“拆一还一”的方式完成原有居民住房安置工作。请问：安置房是否要缴纳营业税?如果要缴，如何确定计税依据?

　　回复内容：拆迁安置房应按规定缴纳营业税。其偿还面积与拆迁面积相等的部分，由当地地税机关按同类住宅房屋的成本价格核定计征营业税或按当地政府规定的成本价格计征营业税，超出拆迁建筑面积的部分按市场价格计征营业税。

　　营改增后，总局层面并没有延续这个政策。但是在个别地方对此问题作出了明确，比如：深圳。

　　深圳市全面推开“营改增”试点工作指引(之四)——房地产业(国家税务总局深圳市税务局2018-12-05)

　　纳税人以自己名义立项，在该纳税人不承担土地出让价款的土地上开发回迁安置房，并向原居民无偿转让回迁安置房所有权的行为，如开具发票的，应按照发票上注明的销售额计算缴纳增值税;如发票上注明的销售额明显低于视同销售销售额的，或者未开具发票的，按照视同销售不动产计算缴纳增值税。

　　1、确认回迁安置房面积，主要依据经城市更新部门备案的拆迁补偿协议中房屋补偿约定的具体补偿标准或面积进行确认。

　　2、确定视同销售的销售额：

　　①实际回迁面积未超过拆迁补偿协议约定的，销售额按照组成计税价格确定。组成计税价格=建筑工程成本×(1+10%成本利润率)

　　②实际回迁面积超过拆迁补偿协议约定面积的部分，按照《营业税改征增值税试点实施办法》第四十四条的规定确定销售额并计算缴纳增值税。

　　《营业税改征增值税试点实施办法》第四十四条：纳税人发生应税行为价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的的，或者发生本办法第十四条所列行为而无销售额的，主管税务机关有权按照下列顺序确定销售额：

　　(一)按照纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。

　　(二)按照其他纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。

　　(三)按照组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：

　　组成计税价格=成本×(1+成本利润率)

　　成本利润率由国家税务总局确定。

　　不具有合理商业目的，是指以谋取税收利益为主要目的，通过人为安排，减少、免除、推迟缴纳增值税税款，或者增加退还增值税税款。

　　观点三：按拆迁补偿协议价+市场公允价格确定。即首先按拆迁补偿协议价格确定，若无拆迁补偿协议价格(无偿移交)则按交房时的同期同类市场价格确定。理由是拆迁还建商品房相当于被拆迁户用房地产开发企业支付的货币补偿资金向房地产企业购入房屋，而购房款即为拆迁协议中约定的补偿协议价格。

　　这个观点最大的争议是：拆迁补偿价格往往明显低于房屋交付时的市场公允价，这种情况是否属于《营业税改征增值税试点实施办法》第四十四条规定的纳税人发生应税行为价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的的?

　　笔者认为，这一规定的核心在于判断何为“无正当理由的低价”，是否具有合理的商业目的，是否以减少国家税收利益为主要目的。拆迁还建行为是政府主导、房地产企业参与的，依法实施的依法转移房地产权益的行为，应该是具有合理的商业目的。拆迁还建往往需要两三年甚至更长时间，房价处于上涨趋势时，补偿协议价格低于甚至是远低于交房时市场价格很正常，同时拆迁补偿协议价格是建立在对被征收房屋和安置房屋的价值进行评估价格的基础上，而评估价格是根据《国有土地上房屋征收评估办法》规定，经过专业的房地产价格评估机构独立、客观、公正地出具的，应当属于“有正当理由”的低价。另外，《拆迁补偿协议》明确了双方的权利和义务，是具有合同性质的凭据，一经签订便生效，并受到合同法的保护，即使在回迁房交付年度其市场价格上涨，回迁业主也不会向开发商支付差价;同理，即使市场价格下跌开发商也不会将差价退还给回迁业主。也就是说，开发商不会因房价的上涨而从中取得收入，也就不存在缴纳增值税的客观基础。

　　笔者认为，对于拆迁还建业务，不管是增值税、土地增值税还是企业所得税，都存在应税收入如何确定的问题，这是拆迁还建最大的涉税争议。笔者倾向于以拆迁补偿协议约定的价格来确定三税的应税收入，如果没有拆迁补偿协议没有约定价格(无偿移送)，则以安置房交房时的市场价格作为计税依据。

　　对于增值税而言，如果回迁房视同销售计入拆迁补偿费后允许在销售额前扣除，则无论是按补偿协议约定价格还是按市场价格作为应税收入，对于增值税总体税负没有影响(因为销售额和可抵扣销售额同金额增加)。

　　对于土地增值税而言，根据(国税函[2010]220号)的规定，房企用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理确认收入，同时确认为开发项目的拆迁补偿费。由于房企土增税存在加计扣除项目，也就是说收入额越大，确认的拆迁补偿费就越高，加计扣除额越大，对企业越有利。所以从土增税角度来看，以交房当年的市场价来确认收入，一般来说对企业是最有利的。

　　但是，对于企业所得税而言，交房时收入和税前可扣除成本尽管同时增加，但金额不一定相同，故可能存在应纳税所得额。

　　【案例】品税阁房地产公司就地安置拆迁户5000平米，市场售价8000元，土地成本2亿元，建筑施工等其他开发成本8000万元，总可售面积8万平米。

　　拆迁补偿费支出：5000*8000=4000万元

　　视同销售收入：5000*8000=4000万元

　　单位可售面积计税成本=(2亿+8000万+4000万)/80000平米=4000元/平米视同销售成本：4000*5000=2000万元

　　视同销售所得：4000-2000=2000万元

　　需要在交房当期确认视同销售所得2000万元。

　　问题四：回迁房销售计入拆迁补偿费后，可否在销售额前扣除?

　　《营业税改征增值税试点有关事项的规定》(财税〔2016〕36号)第一条第(三)项第10点规定，房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目(选择简易计税方法的房地产老项目除外)，以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。

　　财政部国家税务总局《关于明确金融房地产开发教育辅助服务等增值税政策的通知》(财税[2016]140号)第七条规定，《营业税改征增值税试点有关事项的规定》(财税〔2016〕36号)第一条第(三)项第10点中“向政府部门支付的土地价款”，包括土地受让人向政府部门支付的征地和拆迁补偿费用、土地前期开发费用和土地出让收益等。

　　房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目(选择简易计税方法的房地产老项目除外)，在取得土地时向其他单位或个人支付的拆迁补偿费用也允许在计算销售额时扣除。纳税人按上述规定扣除拆迁补偿费用时，应提供拆迁协议、拆迁双方支付和取得拆迁补偿费用凭证等能够证明拆迁补偿费用真实性的材料。

　　观点一：回迁房视同销售计入拆迁补偿费后，可以在销售额前扣除。理由是房屋补偿是拆迁补偿费的形式之一，也是属于财税[2016]140号第七条所指的“向政府部门支付的土地价款“，故应该允许在计算销售额前扣除。

　　观点二：回迁房视同销售计入拆迁补偿费后，不允许在销售额前扣除。理由是纳税人按财税[2016]140号等规定扣除拆迁补偿费用时，应提供拆迁协议、拆迁双方支付和取得拆迁补偿费用凭证等能够证明拆迁补偿费用真实性的材料。因安置房确认的拆迁补偿费企业不能提供支付凭证，故不能在计算销售额前扣除。

　　如河南省税务局答复：

　　问：在计算增值税时，房地产开发企业向政府部门支付的土地价款，以及向其他单位或个人支付的拆迁补偿费用，允许扣除，对于安置房确认的拆迁补偿费是否扣除?政策原意是向其他单位或个人支付的拆迁补偿费用允许扣除，因安置房确认的拆迁补偿费企业虽未支付，但也未收到房款，是否视为支付，准予扣除?

　　您好!您所咨询的问题收悉。现针对您所提供的信息回复如下：

　　根据《财政部国家税务总局关于明确金融房地产开发教育辅助服务等增值税政策的通知》(财税[2016]140号)第七条规定，《营业税改征增值税试点有关事项的规定》(财税〔2016〕36号)第一条第(三)项第10点中“向政府部门支付的土地价款”，包括土地受让人向政府部门支付的征地和拆迁补偿费用、土地前期开发费用和土地出让收益等。

　　房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目(选择简易计税方法的房地产老项目除外)，在取得土地时向其他单位或个人支付的拆迁补偿费用也允许在计算销售额时扣除。纳税人按上述规定扣除拆迁补偿费用时，应提供拆迁协议、拆迁双方支付和取得拆迁补偿费用凭证等能够证明拆迁补偿费用真实性的材料。

　　因此，依据以上文件，营改增后，房地产开发公司对被拆迁户实行房屋产权调换时，“以不动产所有权为表现形式的经济利益的交换”的性质并未发生变化。您企业应按照规定缴纳增值税，同时如能取得被拆迁人开具(代开)的增值税专用发票，可以按照规定抵扣进项税，不应确认为拆迁费用在计算增值税销售额时扣除。

　　答复机构：河南省税务局

　　答复时间：2021-01-28

　　如宁波市税务局答复：

　　问题内容：按照财税[2016]140号文件规定，房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目(选择简易计税方法的房地产老项目除外)，在取得土地时向其他单位或个人支付的拆迁补偿费用也允许在计算销售额时扣除。请问这里的拆迁补偿费除了以货币支付所形成的拆迁补偿费，是否还包括房地产开发企业以拆迁还房的形式支付所形成的拆迁补偿费?

　　答复机构：宁波市税务局

　　答复时间：2019-10-08

　　答：一般是以货币支付所形成的拆迁补偿费，由于房产建成后的价格存在不确定性，一般是不支持的。建议具体业务联系主管税务局处理。

　　此外，拆迁还建在土地增值税、企业所得税上同样存在一些争议问题，如国税发〔2006〕187号中所指的“同一年度”究竟指哪年，取得土地使用权后收到的拆迁补偿款如何进行税会处理等等，在此不再一一赘述，以后再讨论。

百度搜税
　　2009年4月的解读——

实物还建:被拆迁方如何纳税

　　“房地产开发商给予被拆迁方实物还建方式的拆迁补偿，被拆迁方应当如何纳税?有哪些优惠政策?”日前，湖北省十堰市纳税人王某拨打湖北省地税局12366纳税服务热线咨询。近年来，不少地方都在推进新区建设和旧城改造，拆迁安置工作成了各地政府着力做好的基础性工作。同时，与拆迁安置有关的税收政策也成为纳税人关心的问题。湖北省地税局12366纳税服务热线咨询员结合相关税收政策，对实物还建行为涉及的相关规定进行了系统解答。

　　拆迁安置有货币还建、原地还建、易地还建三种方式，原地还建和易地还建都是以房还房，即实物还建。作为被拆迁方获得的实物还建补偿，应当依法缴纳营业税、城市维护建设税、教育费附加、土地增值税、契税、印花税、企业所得税(或个人所得税)等地方各税(费)。

　　营业税

　　房屋还建方式下，被拆迁方实质上是“以物易物”形式销售被拆迁的不动产。《营业税暂行条例》规定，有偿转让不动产所有权的单位和个人，应当按照“销售不动产”应税项目依5%的税率缴纳营业税。所谓有偿，包括货币、货物或其他经济利益，对被拆迁方无论取得的补偿是实物(房产)形式，还是货币形式或其他经济利益的形式，均应缴纳营业税。在计税依据上，没有成交价格的，税务机关依法核定，其计税价格同房地产开发方销售不动产的计税价格。

　　优惠政策：

　　1.被拆迁方的购买房被拆迁还建的，应按照财政部、国家税务总局《关于营业税若干政策问题的通知》(财税[2003]16号)规定执行，即单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。但必须提供原购买房屋时取得的税务部门监制发票作为扣除凭证，否则全额征收营业税。

　　2.个人自建自用住房被拆迁还建的，免征营业税。

　　3.自2006年6月1日起，对个人5年内不被拆迁还建的购买的住房，全额征收营业税;超过5年(含5年)销售的，普通住房免征营业税，非普通住房按其销售收入减去购买房屋的价款后的余额征收营业税。同样需提供购买房屋时取得的税务部门监制发票作为扣除凭证。

　　土地增值税

　　被拆迁方取得的拆迁补偿收入，以换取的房产的公允价值确认增值税应税收入。土地增值税增值额的计算应当区分四种情况：

　　1.能够据实提供土地使用权支付金额及开发土地的成本、费用的，根据《增值税暂行条例》及其实施细则规定，土地增值税增值额为转让收入扣除以下项目金额后的余额：取得土地使用权所支付的金额;开发土地的成本、费用;旧房及建筑物的评估价格(旧房及建筑物的评估价格由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格);与转让房地产有关的税金，包括营业税、城建税、教育费附加、地方教育附加、印花税，财政部规定的其他扣除项目。也就是说，对能够据实提供土地使用权支付金额及开发土地的成本、费用的，纳税人只需要提供旧房及建筑物的评估价格。

　　2.不能据实提供土地使用权支付金额及开发土地的成本、费用的，应由评估机构按照房屋重置成本价乘以成新度折扣率计算的房屋成本价和取得土地使用权时的基准地价进行评估，税务机关根据评估价格确定扣除项目金额，增值额=转让收入-旧房及建筑物的评估价格-土地使用权的评估价格-与转让房地产有关的税金-评估费用。由政府批准设立的房地产评估机构发生的评估费用允许在计算土地增值税时扣除，但隐瞒、虚报房地产成交价格进行评估的，评估费用不允许扣除。能提供评估价格的，已缴契税在计算土地增值税时不允许扣除。

　　3.纳税人转让旧房及建筑物，不能取得评估价格，但旧房及建筑物为外购，并且能够提供购房发票的，财政部、国家税务总局《关于土地增值税若干问题的通知》(财税[2006]21号)规定，经当地税务部门确认，取得土地使用权所支付的金额与旧房及建筑物的评估价格，可按发票所载金额并从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算。另外，对纳税人购房时缴纳的契税，凡能提供契税完税凭证的，准予作为与转让房地产有关的税金予以扣除，但不作为加计5%的基数。

　　4.对于转让旧房及建筑物，既不能据实提供扣除项目金额，又没有提供评估价格，不能提供购房发票的，税务机关可以不考虑其增值额，直接根据《税收征管法》的规定，依法实行核定征收。

　　关于新建房与旧房的界定问题，新建房是指建成后未使用的房产。凡是已使用一定时间或达到一定磨损程度的房产均属旧房。使用时间和磨损程度标准可由各省、自治区、直辖市财政厅(局)和地税局具体规定。

　　个人所得税

　　个人将拥有的房地产所有权转让，实际上是一种产权转让行为。《个人所得税法》及其实施条例规定，个人转让住房，以其转让收入额减除财产原值、转让住房过程中缴纳的税金和合理费用后的余额为应纳税所得额，按照“财产转让所得”项目按20%的适用税率缴纳个人所得税。

　　对以物易物形式而无成交价格的，征收机关依法核定其转让收入。对转让住房收入计算个人所得税应纳税所得额时，纳税人可凭原购房合同、发票等有效凭证，经税务机关审核后，允许从转让收入中减除。纳税人未提供完整、准确的房屋原值凭证，不能正确计算房屋原值和应纳税额的，税务机关可根据《税收征管法》的规定，对其实行核定征税。

　　优惠政策：1.对个人转让自用5年以上，并且是家庭唯一生活用房取得的所得，免征个人所得税。2.对个人转让自用5年以下的生活用房所得，实行先缴个人所得税纳税保证金，一年内重新以本人名义购房时予以退还的政策。

　　企业所得税

　　被拆迁户为企业所得税纳税人的，对其取得的拆迁补偿收入以及实物形式取得的补偿，按公允价值销售和购买两笔业务处理。以公允价值扣除被拆迁房产的账面价值以及处置房产应当缴纳的税金及有关费用后的余额为财产转让收入，并入企业所得税的应税收入中，依法计算缴纳企业所得税。

　　契税

　　契税相关政策规定，土地使用权、房屋交换，以所交换的土地使用权、房屋的价格的差额为契税计税依据。由此，被拆迁户对还建房产以货币、实物、无形资产或者其他经济利益的形式支付了差额的，应当就另外支付的部分按规定的税率(符合普通住房标准的减半征收)计算缴纳契税，公司与被拆迁户纯粹是以房换房(或以地换房)，不存在差价的，则不缴纳契税。

　　印花税

　　采用以货换货方式进行商品交易签订的合同，拆迁还建，实质上是反映购买房地产和销售房地产双重经济行为，其计税价格应当以营业税计税价格为依据。另外，被拆迁方还应就还建房产取得的权利许可证件，即房产证和土地使用证按件贴花5元。

　　来源：中国税务报作者：王家斌

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