丹阳市鑫桥税务师事务所有限公司

标题: 处罚违规留抵退税，宜根据实际情况有所区分 [打印本页]

作者: ywb 时间: 2022-6-7 16:12 标题: 处罚违规留抵退税，宜根据实际情况有所区分

来源：中国税务报作者：张珽

时间：2022-06-07

　　对于违规取得留抵退税行为，处罚时宜有所区分。对于故意虚构进项税额或隐瞒销项税额，骗取留抵退税的，要从严处罚;对于过失所致的，宜区别对待。

　　6月1日，国家税务总局公布4起骗取留抵退税案件，其中对有关骗取留抵退税行为的行政处罚均为，“依据《中华人民共和国行政处罚法》《中华人民共和国税收征收管理法》相关规定，拟处1倍罚款”，释放严查重处骗取留抵退税违法行为的强烈信号。

　　笔者梳理税收执法实践情况，发现纳税人不符合《财政部税务总局关于进一步加大增值税期末留抵退税政策实施力度的公告》等规定却获得留抵退税的情况有多种，有的是骗取，有的是过失导致，对这些违规行为是不是一律比照前述公布案件，作出处1倍罚款的行政处罚?笔者觉得宜有所区分。

　　留抵退税是什么

　　处罚违规留抵退税行为，有必要先分析留抵退税是什么。

　　在我国，在增值税一般计税方式下，当可抵扣的进项税额大于销项税额时，进项税额在抵扣之后会有剩余。这些未抵扣的剩余进项税就形成了增值税的留抵税额。按照规定，留抵税额可以在以后属期继续抵减销项税额，也可以在一定条件下申请退税，享受留抵退税的待遇。因此，如果把税理解为国家对纳税人享有的公债权，那么留抵税款就是国家对纳税人负有的公债务。从这个角度看，国家对纳税人实施留抵退税，可理解为国家附条件地提前偿还公债务。

　　不当获得留抵退税的原因

　　现阶段，所有的留抵退税都必须符合一定条件才能申请。如果不具备规定条件却享受了留抵退税待遇，即构成不当获得留抵退税。笔者梳理发现，不当获得留抵退税，大体有以下两类原因：

　　其一，债权债务关系不成立，即不存在应予退税的留抵税款却申请了留抵退税。这一类常体现为两种情况。一种是行为人故意虚构进项税额或者隐瞒销项税额，构建虚假的债权债务关系。税务总局通报留抵退税案例中常见的“收取销售款隐匿公司销售收入、减少销项税额、进行虚假申报等手段”，就属这一情形。另一种是行为人在非主观故意情况下形成不真实的债权债务关系。例如行为人购进的原材料发生非正常损失，但行为人因疏忽未及时、准确地做进项转出，导致多计留抵税款，进而不当获得留抵退税。

　　其二，提前履行条件不成立，即虽然存在合法的留抵税款，但不符合退税条件，却申请并享受了留抵退税待遇。此类目前主要有三种情况。第一种是行为人故意虚构提前获得留抵退税的条件。例如行为人通过隐瞒欺骗手段获得小型企业资格，骗取存量留抵税额的退税。第二种是行为人因过失误以为可以提前获得留抵退税。例如行为人未将应收未收的款项确认为收入，不当获得小微企业资格，进而享受留抵退税待遇。第三种是行为人虽然没有骗取留抵退税的故意，但因其他违法行为导致应予追缴已退留抵退税款。例如行为人在获得留抵退税款后，被发现申请退税前36个月内有虚开增值税专用发票的情形。

　　从上述情况来看，不当获得留抵退税有主观故意、非主观故意两种原因。

　　不当获得留抵退税的处罚

　　无论是什么原因导致纳税人不当获得留抵退税，都应当依法对其追征多获得的退税款。但是，对于不当获得留抵退税，是否一律处1倍罚款?在笔者看来，故意虚构债权债务关系导致不当获得留抵退税的，才构成骗取留抵退税，才适合对其处骗取税款1倍的罚款，其他情况宜具体分析。

　　如果行为人没有主观故意，不宜按骗税处罚。“骗取”本身包含了故意的主观要件，过失非故意，不构成欺骗。因此，因过失而不当获得留抵退税，可类比过失造成漏缴税款，不宜按骗税予以处罚。且留抵退税是一项惠企政策，结合其推广目的和社会效果，对于行为人的过失责任，不宜惩处。如果为了督促行为人加强管理，防止过失成习惯，对其惩处也宜参照“首违不罚”方式，给予其自行纠错的机会。

　　虚构提前履行条件与虚构债权债务关系，违法程度不同，处罚应不同。如上文分析，留抵税款是国家对纳税人的公债务。虚构债权债务关系，是无中生有，性质恶劣。而虚构提前履行条件不同，其并未改变债务本身，只是通过虚构债务实现的条件，改变了债务实现的时间。虚构提前履行条件近似于税款的晚缴，而虚构债权债务则近似于税款的少缴、不缴，前者的社会危害性要远小于后者。按照过罚相当原则，对前者的行政处罚应轻于后者，可考虑按照“编造虚假计税依据”的性质进行处罚。如果行为人是因其他违法行为被追认为不符合留抵退税条件的情况，应认定行为人在申请退税时并没有骗取留抵退税的故意。根据主客观相一致原则、过罚相当原则，对其只需按照其他违法行为进行处罚。

　　大规模留抵退税政策优惠力度大、覆盖面广，是纳税人的一项重大福利，也是不法分子觊觎的目标。税务机关在严厉打击骗取留抵退税违法行为的同时，要注意将违法行为与过失行为区别对待，注重教育引导其积极纠错。

　　(作者系国家税务总局海南省税务局公职律师)

欢迎光临丹阳市鑫桥税务师事务所有限公司 (http://xqtax.com.cn/bbs/)