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标题: 股权转让损失税前扣除方案比较 [打印本页]

作者: ywb 时间: 2006-8-29 11:02 标题: 股权转让损失税前扣除方案比较

  　　甲公司在2005年度将一项股权投资转让给乙公司，该项投资的计税成本为300万元，转让价格为200万元，转让损失为100万元(300－200)。2005年度甲公司扣除股权转让损失前的应纳税所得额为500万元。该公司当年无其他股权投资收益，而且预计近几年也不会发生股权投资收益。除对外转让的股权投资外，甲公司还有另一项股权投资，被投资方为丙公司，甲公司持股比例为80%，由于丙公司资金十分紧张，近几年不准备分配现金股利，甲公司和丙公司企业所得税适用税率均为33%。
　　《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》(国税发〔2000〕118号)规定：“企业因收回、转让或清算处置股权投资而发生的股权投资损失，可以在税前扣除，但每一纳税年度扣除的股权投资损失，不得超过当年实现的股权投资收益和投资转让所得，超过部分可无限期向以后纳税年度结转扣除。”
　　因为本例中甲公司没有其他股权投资收益，所以发生的100万元股权转让损失不得在2005年度税前扣除，应当按规定结转以后年度扣除。2005年度甲公司应缴企业所得税为165万元（500×33%）
　　三个方案比拼节税收益
　　因为甲公司在近几年不会发生股权投资收益，所以2005年度发生的100万元股权转让损失仅在理论上可税前扣除。为了使股权转让损失尽快在税前扣除，该公司财务人员提供了以下三种筹划方案：
　　方案一，改股权转让损失为坏账损失。
　　甲公司在转让该项股权投资时，可与乙公司协商，将转让价格确定为300万元，乙公司实际支付200万元，另外100万元甲公司作为应收账款。待3年后，甲公司再将100万元应收账款作为坏账损失向主管税务机关申请税前扣除，即3年后，甲公司可少负担企业所得税33万元(100×33%)。
　　方案二，改股权转让损失为债务重组支出。
　　甲公司仍然按方案一转让股权，但乙公司暂不支付款项，甲公司确认应收账款300万元。待一段时间后，甲公司再与乙公司进行债务重组，并豁免乙公司100万元债务，乙公司可按债务重组协议向甲公司支付200万元。
　　《企业债务重组业务所得税处理办法》(国家税务总局第6号令)规定：“债务重组业务中债权人对债务人的让步，包括以低于债务计税成本的现金、非现金资产偿还债务等，债权人应当将重组债权的计税成本与收到的现金或者非现金资产的公允价值之间的差额，确认为当期的债务重组损失，冲减应纳税所得。”
　　因此，甲公司在债务重组过程中豁免乙公司的100万元债务可在税前列支，甲公司在债务重组年度可少负担企业所得税33万元。
　　方案三，增加股权投资收益。
　　国税发〔2000〕118号文件规定：“除另有规定者外，不论企业会计账务中对投资采取何种方法核算，被投资企业会计账务上实际作利润分配处理（包括以盈余公积和未分配利润转增资本）时（分配股利应按照公司章程规定的程序），投资方企业应确认投资所得的实现。”
　　甲公司可要求丙公司在2005年向甲公司分配利润100万元(仅作利润分配的账务处理，而不实际分配现金股利)，这样，根据税法规定甲公司2005年就产生了免税的股权投资收益100万元，当年发生的股权转让损失100万元就可以在税前扣除了。筹划后甲公司2005年度的应缴企业所得税为132万元［（500+100－100－100）×33%］，比筹划前可少负担企业所得税33万元(165－132)。
　　哪个方案最具可行性
　　方案一，《企业财产损失所得税前扣除管理办法》(国家税务总局第13号令)规定，企业应收、预付账款发生的坏账损失申请税前扣除必须符合下列条件之一。其中就包括债务人逾期三年以上未清偿且有确凿证明表明已无力清偿债务这条。逾期三年以上的应收款项，企业有依法催收磋商记录，确认债务人已资不抵债、连续三年亏损或连续停止经营三年以上的，并能认定三年内没有任何业务往来，中介机构进行职业推断和客观评判后出具经济鉴证证明，认定为损失。
　　因为本例中购买股权的乙公司应当是正常生产经营、具有偿债能力的企业，所以即使甲公司应收乙公司100万元账款逾期三年以上，也不能确定为坏账损失在税前扣除。因此，方案一是不可行的。
　　此外，如果有证据证明甲公司与乙公司签订的股权转让合同属于以侵害国家利益为目的的虚假合同，那么该合同属于无效合同。（下同）
　　方案二，《税收征管法》规定，纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的，税务机关有权核定其应纳税额。笔者认为，纳税人之间的债务重组也是一种交易（例如方案二可以看做是甲公司将300万元应收债权以200万元的价格出售给乙公司），如果交易价格明显偏低且无正当理由，税务机关有权进行调整。方案二中，甲公司豁免乙公司100万元债务显然缺乏正当理由，其发生的100万元债务重组损失不能在税前扣除。因此，方案二也是不可行的。
　　此外，国家税务总局第6号令规定：“债务人应当将重组债务的计税成本与支付的现金金额或者非现金资产的公允价值（包括与转让非现金资产相关的税费）的差额，确认为债务重组所得，计入企业当期的应纳税所得额中。”因此实施方案二将使乙公司提前实现应纳税所得额100万元。筹划前乙公司购入股权的计税成本为200万元，筹划后为300万元，如果乙公司转让或者处置购入股权，那么筹划后比筹划前可减少转让或者处置所得100万元（300－200），从而有可能增加乙公司的税收负担。损害他方利益的筹划方案也是不可行的。
　　方案三，税法规定“每一纳税年度扣除的股权投资损失不得超过当年实现的股权投资收益和投资转让所得”，其中“转让损失”是指按税法规定确认的损失，“投资收益”是指按税法规定确认的股权持有收益，包括应补税收益和免税收益。虽然方案三甲公司从丙公司分回的利润属于免税收益，但是不影响甲公司股权转让损失在不高于投资收益的范围内税前扣除。因此，方案三是可行的。


www.ctaxnews.com.cn 2006.08.21  秦辉，陈荣富

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