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小 发表于 2009-4-23 08:53 显示全部帖子
适时调整折旧政策充分享受税前扣除
《企业会计制度》规定,企业应当根据固定资产的性质和消耗方式,合理地确定固定资产的预计使用年限和预计净残值,并根据科技发展、环境及其他因素,选择合理的固定资产折旧方法,按照管理权限,经股东大会或董事会,或经理(厂长)会议或类似机构批准,作为计提折旧的依据。同时,按照法律、行政法规的规定报送有关各方备案,并备置于企业所在地,以供投资者等有关各方查阅。企业已经确定并对外报送,或备置于企业所在地的有关固定资产预计使用年限和预计净残值、折旧方法等,一经确定不得随意变更,如需变更,仍然应当按照上述程序,经批准后报送有关各方备案,并在会计报表附注中予以说明。为此,企业可根据实际情况,适时调整固定资产折旧政策,但在调整的同时,如能顾及税收政策的变化,则会获得一些益处,现予以简要分析。
案例境内盈利企业甲公司是增值税一般纳税人,适用企业所得税率为25%,未享受所得税优惠政策。近几年,甲公司加大信息化建设投入力度,提高企业生产效率。同时因地处城市近郊,且负责产品的运输,购置的车辆较多。至2008年底,该公司已拥有的固定资产中,电子设备的原值为3000万元。其中,已使用1年的原值为1000万元,已使用2年的原值为2000万元,采用平均年限法并按5年期计提折旧,预计净残值率为5%。2009年,鉴于电子设备的使用情况,甲公司拟调整固定资产的折旧年限。
分析原《企业所得税税前扣除办法》(国税发〔2000〕84号)第二十五条规定,除另有规定者外,固定资产计算折旧的最低年限为:(一)房屋、建筑物为20年;(二)飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备为10年;(三)电子设备和火车、轮船以外的运输工具以及与生产经营活动有关的器具、工具、家具等为5年。
新《企业所得税法实施条例》第六十条规定,除国务院财政、税务主管部门另有规定外,固定资产计算折旧的最低年限为:(一)房屋、建筑物为20年;(二)飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备为10年;(三)与生产经营活动有关的器具、工具、家具等为5年;(四)飞机、火车、轮船以外的运输工具为4年;(五)电子设备为3年。
从以上两个文件对比来看,除另有规定外,电子设备和部分运输工具计算折旧的最低年限有所缩短。此外,根据国家税务总局《关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》(国税函〔2009〕98号),新企业所得税法实施前已投入使用的固定资产,企业已按原税法规定预计净残值并计提的折旧,不作调整。新税法实施后,对此类继续使用的固定资产,可以重新确定其残值,并就其尚未计提折旧的余额,按照新税法规定的折旧年限减去已经计提折旧的年限后的剩余年限,按照新税法规定的折旧方法计算折旧。新税法实施后,固定资产原确定的折旧年限不违背新税法规定原则的,也可以继续执行。
为此,甲公司可根据科技发展、环境及其他因素,合理调整折旧政策,如适时调整电子设备折旧和汽车的折旧年限,现以拟调整电子设备折旧年限,从折旧抵税的资金时间价值方面进行比较,假定预计净残值率不变。
方案一,折旧年限维持不变。该部分电子设备计提的折旧:已使用1年部分,剩下尚需计提折旧4年,即2009年、2010年、2011年、2012年。每年提取的折旧额为1000×(1-5%)÷5=190(万元)。已使用2年部分,剩下尚需计提折旧3年,即2009年、2010年、2011年。每年提取的折旧额为2000×(1-5%)÷5=380(万元)。即2009年~2011年,每年的折旧额为570万元,2012年为190万元。因为该公司计提的折旧符合税法规定,可在企业所得税前予以扣除,按年复利率10%的现值计算,1年~4年期复利现值系数分别为:0.9091、0.8264、0.7513、0.683,则这些折旧可抵税:(570×0.9091+570×0.8264+570×0.7513+190×0.683)×25%=386.8115(万元)。
方案二,适时调整折旧年限。甲公司因科技进步,可适时调整已购置固定资产的折旧年限,将电子设备折旧年限调整为3年。调整固定资产折旧年限后,已使用1年的电子设备,将原剩下尚未计提折旧的4年,改为按3-1=2(年)计提,即2009年、2010年每年计提折旧额为[1000×(1-5%)-1000×(1-5%)÷5]÷2=380(万元)。已使用2年的电子设备,将原剩下尚未计提折旧的3年,改为按3-2=1(年)计提,即2009年为2000×(1-5%)-2×2000×(1-5%)÷5=1140(万元)。合计为:2009年1520万元,2010年为380万元。因为该公司计提的折旧符合税法规定,可在企业所得税前予以扣除,按年复利率10%的现值计算,1年~2年期复利现值系数分别为:0.9091、0.8264,则这些折旧可抵税:(1520×0.9091+380×0.8264)×25%=423.966(万元)。
综合比较:方案二因及时调整政策,缩短了折旧年限,使折旧提前在税前扣除,从而节约资金的时间价值,计节约资金支出423.966-386.8115=37.1545(万元),故选择方案二有利。
不过,甲公司如果享受企业所得税优惠政策,则要具体分析。上例中,如果甲公司在2009年享受企业所得税免税的优惠政策,2009年后不再享受优惠政策,则方案一中折旧可抵税257.265万元,方案二中折旧可抵税78.508万元,显然采取方案一有利。
点评1.与原内资企业所得税法相比较,新的企业所得税法缩短了电子设备和飞机、火车、轮船以外的运输工具的最低折旧年限。通常情况下,如果企业未享受企业所得税优惠政策,在合法、合理的条件下,依据国税函〔2009〕98号文件可适时按程序调整折旧年限,以提前享受税前扣除。
2.如果企业正在享受企业所得税减免优惠政策,在优惠期是否要采取调整折旧年限的方式,应具体情况具体分析。
链接
国税函〔2009〕98号第一条规定,“新税法实施前已投入使用的固定资产,企业已按原税法规定预计净残值并计提的折旧,不作调整。新税法实施后,对此类继续使用的固定资产,可以重新确定其残值,并就其尚未计提折旧的余额,按照新税法规定的折旧年限减去已经计提折旧的年限后的剩余年限,按照新税法规定的折旧方法计算折旧。新税法实施后,固定资产原确定的折旧年限不违背新税法规定原则的,也可以继续执行。”也就是说,企业如果执行新企业所得税法的规定,调整“残值额”和“最低折旧年限”必须同时进行,不可一个使用新企业所得税法的规定,一个使用原企业所得税法的规定。另外,“新税法规定的折旧方法”为直线法(年限平均法),在实行加速折旧法的情况下,才可使用双倍余额递减法或年数总和法。企业按照其他方法计提的折旧,应该根据直线法重新调整后,才准予扣除。
www.ctaxnews.com.cn 2009.04.20 夏玲,谌祖江
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