ywb

　　“改革开放30年，对于税务机关来说，税法理念上的变化是最大的改变。”在接受记者有关改革开放30年话题的采访时，北京大学法学院教授、博士生导师刘剑文如是说。他认为，从改革开放至今，税务机关对税法的看法，从过去强调税法是国家征税之法，过分强调国家的地位，到现在更多地认为税法既是国家征税之法，也是纳税人权利保护之法，并把二者利益有机地协调起来，这是很大的进步。他提出，今后应坚持税收法定原则和以保护纳税人权益为中心的理念，完善税收法律体系，提升税法的效力级位，提高税收法律体系的应对能力。
　　从强调税法是国家征税之法，到既是国家征税之法，也是纳税人权利保护之法
　　刘剑文说，改革开放30年来，税务机关以及相关政府部门在税法理念上发生了很大的变化。
　　其中最主要的变化是，从过去认为税务机关就是收税机关，到逐渐认识到税务机关是一个依法征税的机关，也一个为纳税人服务的机关；从过去强调税法是国家征税之法，过分强调国家的地位，到逐渐认识到税法既是国家征税之法，也是纳税人权利保护之法，需把二者利益有机地协调起来。从1981年依法治税的概念提出至今已经27年，税收法治的水平有很大提高。在法律地位上，政府高层更加强调政府与纳税人的平等，纳税人权利与义务的一致。越来越多的纳税人开始明白，他们向政府缴税的目的是为了获取政府提供的公共品和公共服务。税收是文明的对价，税收是民主的代价。缴税的目的是换取民主，包括经济上的民主、财政上的民主。
　　今年税收宣传月的主题是“税收·发展·民生”，充分体现了税法理念的变化。由这个主题可以看出，国家收税应该有度，不能影响国家经济发展；税收功能除了要组织收入、调节经济、分配收益外，还要促进发展。这种发展不仅仅是经济上的发展，还包括政治发展、文化发展、社会发展。税收要解决像教育、医疗、社会保障等这些发展问题。可见，税收既是经济发展的基础，也是解决民生问题的基础。税务机关提出的税收宣传月主题与政府提出的建立服务型政府，坚持以人为本、科学发展是紧密相连的。
　　税法理念上的变化还包括越来越重视税收法定原则在税收立法过程中的意义。税收法定原则是税法基本原则之一，其基本含义是指税法主体的权利义务、税收要素必须由法律予以规定，没有法律依据，任何主体不得征税或者减免税。我国税收法制经过建国50多年的建设，特别是改革开放30年的建设，已经逐步形成了一个比较完善的体系，特别是在加入世界贸易组织的过程中进行了调整和完善，在基本原则和基本制度上已经逐步与世界贸易组织的基本原则和基本制度接轨。但是，从建设完善的社会主义经济法律体系的角度出发，从为全面建设小康社会服务法律体系的角度出发，从世界贸易组织体制下世界各国税收法治建设比较完善的参照系出发，我国税收法律体系仍然存在一些亟待解决的问题，如缺乏一些最基本的法律、结构仍不完整、缺乏稳定性等。
　　此外，税收立法更加注重民主化、科学化。如税收立法规划在税收立法进程中的地位渐渐提高。1993年第八届全国人大常委会制定了整届的立法规划，提出在第八届全国人大期间要“基本形成社会主义市场经济法律体系”，共规划了152个项目，其中包括《税收基本法》。以后的第九届、第十届常委会也延续了这个做法。在第十届人大常委会的立法规划中，税法类共3个，其中被列入一类规划即本届任期内进行审议的税法项目有两个，一个是统一适用于各类企业的《企业所得税法》，另一个是对《个人所得税法》进行修订；被列入二类规划即研究起草、成熟时予以审议的税法项目有1个，即《税收基本法》。其间，全国人大常委会多次召开座谈会、论证会，听取各方面的意见，尤其比较重视听取专家学者的意见和建议。但是，我国税收立法规划仍存在诸多问题，如被纳入法律立法规划的税收项目相当少。在税收法律立法规划的编制过程中，缺乏公众、专家的制度性参与途径等。
　　树立税收法定原则、以保护纳税人权益为中心的理念
　　刘剑文指出，今后应坚持税收法定原则和以保护纳税人权益为中心的理念，完善我国税收法律体系。
　　各国的税收法治实践证明，税收法定原则对税收法治乃至法治的建立健全具有重要意义。许多国家大多在宪法或者宪法性文件中明确规定税收法定原则。如日本国宪法规定，新课租税，或变更现行租税，必须以法律或法律规定的条件为依据。巴林国宪法规定，未经法律规定，不得开征任何新税、修改或取消旧税。除非法律有规定，任何人不得全部或部分被免除纳税等。在我国，税收法定原则还未得充分的认识和重视。我国税收立法、执法、司法等领域存在的各种问题均与税收法定原则的缺失相关。其中最明显的一大问题就是我国税收法律体系中法律的缺位。
　　目前，我国税收法律体系的主要组成是税收行政法规、税务部门规章以及其他税收规范性文件，法律在其中所占的比例极低。现行有效的具有法律效力的规范性文件只有3部：1部程序法即《税收征管法》，2部实体法即《个人所得税法》、《企业所得税法》。而现行有效的税收行政法规大约有30部左右，税务部门规章大约有50部左右，税收通告大约有5500部左右。法律的缺位导致大量税收行政法规、税务部门规章甚至税收通告代行了税收立法权，各种法律规范之间出现重复、矛盾、不协调的问题。
　　根据税收法定原则的要求，必须由法律来规定基本税收事项。因此，提升税收法律体系的效力级位是我国税收法律体系完善的一个主要方向。要不失时机地把行政法规上升为法律，最终将全部或者几乎全部税种都由税收法律来规范。具体来说，税收实体法领域应该制定《增值税法》、《消费税法》、《营业税法》、《进出口关税法》、《车船使用税法》、《车辆购置税法》、《物业税法》、《资源税法》、《印花税法》、《契税法》等，一些小税种可以考虑由税收行政法规来规范，如《燃油税条例》等。税收程序法领域应当制定《税务代理法》、《发票管理法》等。从建立完善的中国税收法律体系的角度来看，还应该制定《税收基本法》来统领整个税收领域的立法、执法。
　　税收法定原则还要求税收法律体系要有稳定性。一个完善的税收法律体系应该是能够随着客观世界的发展而进行自我调整，保持自身相对稳定的体系，从根本上说是要有应对客观世界变化的能力。我国正处于建立和完善社会主义市场经济体制的进程之中，随着社会经济活动的变动，我国税收法律体系的变动非常频繁，缺乏相对的稳定性。其中税收通告的变动性最大。为了应对税法改革与试点过程中的各种问题，国务院有关财税行政主管部门有时候一天会出台多个税收通告。稳定是法律的特征之一。税收法律体系应给纳税人一种安定感，使纳税人可根据法律预计经营效果。如果税法朝令夕改，会给纳税人一种不稳定感、不安全感，不利于经济的发展。因此，税收立法必须建立在客观经济发展水平的基础之上，同时具有一定的超前性，能够适应较长时期经济社会发展的客观需要。税收法律规范本身也可以设定一些应对客观经济状况变化的机制。比如，完善《个人所得税法》，使个人所得税扣除标准可根据物价上涨指数进行自动调节等。另外，在当前政治体制改革没有大变化的情况下，一下子出台很多税法是不可能的。应该分期分阶段逐步推出和完善有关法律，首先是《增值税法》、《个人所得税法》，借此完成增值税转型和个人所得税转型。其次是物业税、资源税、燃油税的立法。再其次是环境税、教育税、印花税的立法等。
　　刘剑文介绍，税收法定主义先后经历了三个发展阶段。第一个阶段是传统的税收法定主义，强调形式上的法定，涉及税收问题必须有法律规定，即通过制定法律，限制政府的征税权。第二个阶段相对于对行政权进行限制的传统税收法定主义，将关注范围扩大到立法机关滥用权力的限制上，在税收立法中强调纳税人生存权的保护，强调公平负担、量能课税等。第三个阶段涵盖了税收征收和使用的全过程，如何保护纳税人的权利，包括税收使用应该如何受到纳税人的监督，如何按照纳税人的意图使用等内涵。据此，我国在加快推进税收立法步伐、提高税收法律级位的同时，应当以保护纳税人权利为中心，努力推进税收的民主立法。税收是纳税人财产权利的无偿让渡，税收负担是纳税人的重要成本，对纳税人参与市场竞争的能力有深刻的影响，因此在税收立法过程中必须协调和平衡各种不同的价值追求及利益主张，真正实现税收立法的公平与正义。在我国这样一个地域辽阔、人口众多的国家里，纳税人参与税收立法的审议和决策成本非常高，但是法律一旦通过，执法效果会很好。这是因为纳税人参与制定法律，既是保障纳税人对税收立法的话语权、知情权和参与权，也是对纳税人进行税收的民主训练、民主宣传、民主教育。推进税收立法的民主化，有助于集中民智、反映民情、亲近民生，是保证税收立法成功和纳税人利益最大化的关键，也对普及公民税法知识和提高税法遵从度具有积极意义。按照税收立法民主化的要求，应当通过听证会、座谈会等多种形式，广泛听取公众意见。对于重要的、直接涉及纳税人切身利益、有重大意见分歧的税收立法，必须通过举行正式听证会的形式接受纳税人评议。对于纳税人的评议意见，税收法规的制定机关应当予以公开答复。同时，为真正实现税收立法的民主化，应当适应形势发展的需要，在法律现有规定的基础上，逐步将纳税人参与立法程序制度化、法律化。
　　刘剑文特别强调，税收法律体系的改革与完善不是孤立的，它与财政法律体系的完善、财政体制改革紧密相关。如企业所得税的总部、分部纳税问题，表面看是税的问题，其实背后是中央、地方的权力如何划分的问题，涉及的是政治体制。因此，税收立法要置于财政、经济体制，乃至整个国家的改革大环境之中。从财政收入、支出、管理角度看，目前我国预算法的修改、财政转移支付的立法、国有资产法的出台等都非常迫切。
　　回顾改革开放30年税法理念的变化，刘剑文指出，正是税法理论上的不断创新，才推动了税收法律体系建设的不断发展。几年前，国内有些学者提出税收之债理论以及税收法定原则时，不少人是不能接受的。而如今这些理念已被越来越多的人认同，并在税收法律体系中有所体现。面对新的情况，应该进一步解放思想，通过理论的创新，推动税收制度的创新。  
     
      
       
    www.ctaxnews.com.cn 2008.07.09   寇红