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中国注册税务师协会关于印发《企业资产损失所得税税前扣除鉴证业务指导意见[试行]》的通知


2011-12-14 中税协发[2011]109号

各省、自治区、直辖市和计划单列市注册税务师协会：

　　2007年2月2日，国家税务总局发布《企业资产损失所得税税前扣除鉴证业务准则(试行)》(国税发[2007]9号)。根据《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》(公告[2011]25号)等新政策，中税协于2011年协同总局纳税服务司修订完成《企业资产损失所得税税前扣除鉴证业务准则(报审稿)》，并根据准则“报审稿”相应修订完成《企业资产损失所得税税前扣除鉴证业务操作指南》。

　　鉴于此项准则的发布条件尚未完全成熟，为及时规范指导注册税务师执行资产损失税前扣除鉴证业务，并通过实践为制订该准则提供经验，现将准则“报审稿”及其操作指南和工作底稿(报审稿)中关于实务操作的基本内容以“指导意见(试行)”的形式予以下发，并将执行中的有关事项说明如下：

　　一、《企业资产损失所得税税前扣除鉴证业务指导意见(试行)》充分依据《企业所得税法》及其实施条例、《注册税务师涉税鉴证业务基本准则》(国税发[2009]149号)，按照新修订的《注册税务师执业准则制订工作规划纲要》(中税协发[2011]061号)兼顾实体业务与程序技术的思路，注重区分清单申报和专项申报等鉴证项目重点，为注税从业者开展资产损失税前鉴证业务提供具有可操作性的指导规范。

　　二、请各地方税协及时印发“指导意见(试行)”，并结合当地实际情况组织税务师事务所认真学习研究，贯彻执行。各地税务师事务所承办资产损失税前扣除鉴证业务时，要遵照执行本“指导意见(试行)”。在执行中出现的问题和修改建议，请向中税协(准则部)反映，以供中税协协助总局制订该准则参考。

　　三、总局正式发布《企业资产损失所得税税前扣除鉴证业务准则(修订稿)》后，《企业资产损失所得税税前扣除鉴证业务指导意见(试行)》即同时废止，中税协也将正式发布《企业资产损失所得税税前扣除鉴证业务准则操作指南(修订稿)》。

　　四、鉴于工作底稿文件篇幅大，不便印发邮寄，请各地登录中税协网站(www.cctaa.cn执业准则栏目涉税鉴证类)下载电子版文件。

　　二○一一年十二月十四日

企业资产损失所得税税前扣除鉴证业务指导意见(试行)

　　为了规范注册税务师开展企业资产损失所得税税前扣除鉴证业务，根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则、《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》和《注册税务师涉税鉴证业务基本准则》(以下简称“基本准则”)等税收法律、行政法规及规范性文件(以下简称“税法”)的规定，制定本指导意见。

　　第一章 资产损失鉴证业务准备

　　第一条 鉴证人承接鉴证业务，应当具备下列条件：

　　(一)具有实施资产损失鉴证业务的能力；

　　(二)质量控制制度健全有效，能够保证执业质量；

　　(三)能够获取有效证据以支持其结论，并出具书面鉴证报告；

　　(四)能够承担执业风险。

　　第二条 鉴证人承接资产损失鉴证业务前，应当初步了解业务环境和资产损失情况，决定是否接受委托：

　　(一)业务环境。包括：约定事项，委托目的，报告使用人的需求，被鉴证人遵从税法的意识，被鉴证人基本情况，国家统一会计制度执行情况，资产损失内部核销管理情况，资产损失税前扣除证据材料的收集、整理、编制、审核、申报、保存等情况。

　　(二)资产损失。了解资产损失是否存在并实际发生，会计上是否已作损失处理，以前年度发生的实际资产损失是否在当年税前扣除；属法定资产损失的‚能否提供资料证明该项资产已符合法定资产损失确认条件，且在会计上已作损失处理。

　　(三)资产损失鉴证，应当区分清单申报和专项申报。

　　第三条 鉴证人决定承接鉴证业务的，应当与委托人签订业务约定书，并按照有关规定向税务机关备案。

　　第四条鉴证人承接鉴证业务后，应当及时确定项目组及其负责人，并按照执业规范的要求，编制业务计划，组织业务实施。

　　第二章 资产损失鉴证业务实施

　　第一节 货币资产损失的鉴证

　　第五条 现金损失的鉴证，应当采取下列程序和方法：

　　(一)评价被鉴证人有关现金内部管理制度是否完善；

　　(二)获取现金收支明细表，并与总账、明细账核对。确认现金及现金等价物账面余额是否真实，并为被鉴证人所有；

　　(三)会同会计主管人员盘点库存现金，获取现金保管人确认及会计主管人员签字的现金盘点表；

　　(四)区分企业现金损失的具体情形，取得合法、充分证据材料；

　　(五)确认现金损失税前扣除的金额。

　　第六条 存款类资产损失的鉴证，应当采取下列程序和方法：

　　(一)评价被鉴证人有关存款类资产内部管理制度是否完善；

　　(二)获取银行存款明细表，并与总账、明细账核对；确认损失的银行存款是否真实，并为被鉴证人所有；

　　(三)查阅存款类资产的原始凭据，核实存款损失情况；

　　(四)区分存款类资产损失的具体情形，取得合法、充分证据材料；

　　(五)确认存款类资产损失税前扣除的金额。

　　第七条 应收及预付款项坏账损失的鉴证，应当采取下列程序和方法：

　　(一)评价被鉴证人有关应收及预付款项内部管理制度是否完善；

　　(二)审核相关事项合同、协议或说明，确认应收及预付款项的存在，并为被鉴证人所有；

　　(三)逐笔审核应收及预付款项；

　　(四)区分应收及预付款项坏账损失类型，取得合法、充分证据材料；

　　(五)确认应收及预付款项坏账损失税前扣除的金额。

　　第八条对外提供与本企业生产经营活动有关的担保而承担连带责任导致无法追回的损失金额的鉴证，应当按照本指导意见关于应收款项损失鉴证的程序和方法进行。

　　第九条 对企业在会计上已作为损失处理的、逾期3年以上的应收款项以及逾期1年以上、单笔数额不超过5万元或者不超过企业年度收入总额万分之一的应收款项的鉴证，还应当审核专项报告。

　　第二节 非货币资产损失的鉴证

　　第十条 存货损失的鉴证，应当采取下列程序和方法：

　　(一)评价被鉴证人有关存货内部管理制度是否完善；

　　(二)获取存货损失报损明细表与总账及明细账核对一致，确认损失部分存货是否为被鉴证人所有；

　　(三)获取并审核被鉴证人存货盘点计划及存货盘点表，审核存货损失是否真实存在；

　　(四)查看被鉴证人内部的存货损失报批表及损失清册，发现疑点时，应询问当事人；

　　(五)关注损失的存货所处状态；

　　(六)关注非正常损失的存货所对应进项税额的处理；

　　(七)区分存货损失类型，取得合法、充分证据材料；

　　(八)确认存货损失税前扣除的金额。

　　第十一条 固定资产损失的鉴证，应当采取下列程序和方法：

　　(一)评价被鉴证人固定资产内部管理制度是否完善；

　　(二)获取固定资产损失报损明细表，与总账和明细账核对，查阅有关固定资产的权属证明，确认报损的固定资产是否为被鉴证人所有；

　　(三)关注损失的固定资产所处状态；

　　(四)调查报损固定资产的使用或管理部门，了解报损的原因是否真实可靠；

　　(五)关注非正常损失的固定资产所对应进项税额的处理；

　　(六)区分固定资产损失类型，取得合法、充分证据材料；

　　(七)确认固定资产损失税前扣除的金额。

　　第十二条 无形资产损失的鉴证，应当采取下列程序和方法：

　　(一)评价被鉴证人无形资产内部管理制度是否完善；

　　(二)获取或编制无形资产明细表，复核加计正确，关注计税基础、以前年度调整摊销额以及可转回金额等因素；

　　(三)审查重要的原始凭证，查阅有关合同、协议等资料和支出凭证，是否经授权批准，会计处理是否正确，确认无形资产是否存在，确认报损的无形资产是否为被鉴证人所有；

　　(四)关注损失的无形资产所处状态并取得合法、充分证据材料；

　　(五)确认无形资产损失税前扣除的金额；

　　(六)如果开发、创设过程未单独核算成本(即混同其他成本已经在税前扣除的)，不予以确认其损失。

　　第十三条 在建工程损失的鉴证，应当采取下列程序和方法：

　　(一)评价被鉴证人在建工程内部管理制度是否完善；

　　(二)获取或编制在建工程明细表，复核加计正确，审核会计处理是否正确；

　　(三)审查重要的原始凭证，查阅有关合同、协议等资料和支出凭证是否经授权批准，确认在建工程的存在，确认报损的在建工程是否为被鉴证人所有；

　　(四)关注损失的在建工程所处状态；

　　(五)区分在建工程损失类型，取得合法、充分证据材料；

　　(六)确认在建工程损失税前扣除的金额。

　　工程物资损失的鉴证，应当按照本指导意见第十七条规定的程序和方法进行。

　　第十四条 生产性生物资产损失的鉴证，应当采取下列程序和方法：

　　(一)评价被鉴证人有关生产性生物资产内部管理制度是否完善；

　　(二)获取生产性生物资产损失报损明细表与总账及明细账核对一致，确认损失的生产性生物资产是否为被鉴证人所有；

　　(三)获取并审核被鉴证人生产性生物资产盘点计划及盘点表，审核生产性生物资产损失是否真实存在；

　　(四)查看企业内部的生产性生物资产损失报批表及损失清册，发现疑点时，应询问当事人；

　　(五)关注损失的生产性生物资产所处状态；

　　(六)关注非正常损失的生产性生物资产所对应进项税额的处理；

　　(七)区分生产性生物资产损失类型，取得合法、充分证据材料；

　　(八)确认生产性生物资产损失税前扣除的金额。

　　第十五条 抵押资产损失的鉴证，应当采取下列程序和方法：

　　(一)评价被鉴证人抵押资产内部管理制度是否完善；

　　(二)获取抵押资产损失报损明细表，与总账和明细账核对，查阅抵押合同或协议书，确认抵押资产的账面净值；

　　(三)取得抵押资产被拍卖或变卖的证明、清单，确认抵押资产的变卖价值；

　　(四)确认抵押资产损失税前扣除的金额。

　　被鉴证人以保证、质押、留置方式提供担保发生的实物资产损失的鉴证，参照本条规定执行；随保证方式发生的货币资产损失以及定金发生的损失的鉴证，参照本章第一节的规定执行。

　　第三节 投资损失的鉴证

　　第十六条 债权性投资损失的鉴证，应当采取下列程序和方法：

　　(一)评价被鉴证人有关债权性投资内部管理制度是否完善；

　　(二)获取或编制债权投资明细表，复核加计正确，并与总账数和明细账合计数核对相符；

　　(三)审核申报损失的债权投资的原始凭证、合同或协议、会计核算资料，确认债权性投资的账面价值；

　　(四)区分债权性投资损失类型，取得合法、充分证据材料；

　　(五)确认投资损失税前扣除的金额。

　　第十七条按独立交易原则向关联企业转让资产而发生的损失，或向关联企业提供借款、担保而形成的债权损失的鉴证，应当审核被鉴证人的专项说明，综合有关证据出具鉴证报告及其相关的证明材料。

　　第十八条 贷款类债权损失的鉴证，应当采取下列程序和方法：

　　(一)评价金融企业贷款损失内部管理制度是否完善；

　　(二)关注被鉴证人执行的会计制度是金融企业会计制度还是企业会计准则；

　　(三)获取或编制短期贷款(长期贷款)明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对是否相符；

　　(四)获取并审核贷款合同、协议、贷款证(或IC卡)及授权批准或其他有关资料和借款凭证(借据)，确认贷款的真实性，并与会计记录核对；

　　(五)审核申报损失贷款的偿还情况，核对会计记录和原始凭证；

　　(六)关注是否属于可以申报税前扣除的贷款损失，是否有贷款损失以外的损失混同贷款损失申报扣除；

　　(七)申报损失的贷款本金及利息的金额计算是否符合税法的规定，呆账准备金(贷款损失准备金)的计提与使用是否符合税法的规定；

　　(八)按照税法对金融企业贷款损失的管理要求，区分贷款损失的具体情形，分别取得充分、适当证据材料；

　　(九)确认贷款损失税前扣除的金额。

　　第十九条 股权(权益)性投资损失的鉴证，应当采取下列程序和方法：

　　(一)评价被鉴证人有关股权(权益)性投资内部管理制度是否完善；

　　(二)获取或编制股权(权益)性投资明细表，复核加计正确，并与总账数和明细账合计数核对相符；

　　(三)审核申报损失的股权(权益)性投资合同或协议、原始凭证等证明材料，确认其计税基础；

　　(四)区分股权(权益)性投资损失类型，取得合法、充分证据材料；

　　(五)确认股权(权益)性投资损失税前扣除的金额。

　　第四节 其他资产损失的鉴证

　　第二十条 其他资产损失的鉴证，应当采取下列程序和方法：

　　(一)评价被鉴证人其他资产内部管理制度是否完善；

　　(二)获取或编制其他资产损失明细表，复核加计正确，并与总账数和明细账合计数核对是否相符；

　　(三)确认其他资产损失是否存在，是否为被鉴证人所有；

　　(四)关注损失的其他资产所处状态；

　　(五)区分其他资产损失类型，取得合法、充分证据材料；

　　(六)确认其他资产损失税前扣除的金额。

　　第三章 资产损失鉴证证据

　　第二十一条鉴证人从事资产损失鉴证业务，对通过不同途径或方法取得的鉴证材料，应当按照执业规范的要求，从证据资格和证明能力两方面进行证据确认，取得与鉴证事项相关的、能够支持资产损失鉴证报告的证据。

　　鉴证人应当取得被鉴证人发生实际资产损失和法定资产损失时形成的具有法律效力的外部证据和特定事项的企业内部证据。

　　第二十二条 鉴证人在调查被鉴证人的下列情况时，应当按照执业规范的要求取得有关鉴证材料：

　　(一)基本情况；

　　(二)财务会计制度情况；

　　(三)内部控制自我评价情况。

　　第二十三条 资产损失税前扣除事项鉴证，应取得具有法律效力的外部证据。主要包括：

　　(一)司法机关的判决或者裁定；

　　(二)公安机关的立案结案证明、回复；

　　(三)工商部门出具的注销、吊销及停业证明；

　　(四)企业的破产清算公告或清偿文件；

　　(五)行政机关的公文；

　　(六)专业技术部门的鉴定报告；

　　(七)具有法定资质的中介机构的经济鉴定证明；

　　(八)仲裁机构的仲裁文书；

　　(九)保险公司对投保资产出具的出险调查单、理赔计算单等保险单据；

　　(十)符合法律规定的其他证据。

　　第二十四条 资产损失税前扣除事项鉴证，应当取得特定事项的内部证据。主要包括：

　　(一)被鉴证人实际资产损失已经实际发生，且会计上已作损失处理的会计核算资料和原始凭证；

　　(二)推断资产项目是否存在的资产盘点表；

　　(三)查明相关资产项目为被鉴证人拥有和控制等经济行为的业务合同；

　　(四)被鉴证人内部技术鉴定部门的鉴定文件或资料；

　　(五)被鉴证人内部核批文件及有关情况说明；

　　(六)对责任人由于经营管理责任造成损失的责任认定及赔偿情况说明；

　　(七)法定代表人、企业负责人和企业财务负责人对特定事项真实性承担法律责任的声明；

　　(八)损失金额较大的，应有专业技术鉴定意见或法定资质中介机构出具的专项报告等。

　　第二十五条鉴证人应当及时对制定的计划、实施的程序、获取的证据以及得出的结论作出记录，按照执业规范的要求，编制、使用和保存企业资产损失所得税税前扣除鉴证业务工作底稿(以下简称“工作底稿”)。

　　第四章 资产损失鉴证报告

　　第二十六条 鉴证人完成约定鉴证事项后，由项目负责人编制企业资产损失所得税税前扣除鉴证报告(以下简称“鉴证报告”)。

　　第二十七条鉴证报告经业务质量复核后，由执行鉴证业务的注册税务师、项目负责人及所长签名、盖章并加盖税务师事务所印章后对外出具，并按税务机关的规定报备或者报送。

　　鉴证人使用数字证书电子签名后的电子版鉴证报告，具有与纸质鉴证报告相同的法律效力。

　　鉴证人正式出具鉴证报告前，应就拟出具的鉴证报告有关内容的表述与被鉴证人进行沟通。

　　第二十八条鉴证人在鉴证中发现被鉴证人存在资产损失所得税税前扣除事项不符合税法规定的情况，经提醒被鉴证人仍未按税法规定进行调整或者改正的，鉴证人应在出具的鉴证报告或报告说明中披露，并明示所得税的处理方式。