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来源：明税 作者：明税研究中心

时间：2021-06-15

　　2018年，中共中央办公厅、国务院办公厅发布《深化党和国家机构改革方案》、《国税地税征管体制改革方案》，为提高社会保险资金征管效率，将各项社会保险费交由税务部门统一征收。

　　2020年10月23~30日期间，新疆、北京、上海、天津、山西、四川、山东、吉林、江西、贵州、广西、湖南、西藏等13省份宣布，从2020年11月1日起，企业社会保险费交由税务部门征收。而在此之前，已经有18个省份将社会保险费交由税务部门征收。

　　由于社会保险费将由税务部门征收，全国加强了对社会保险费缴纳情况的监管力度，随之出现了大量企业被追缴社会保险费及滞纳金的案件。社会保险费发生欠缴，需要按日加收万分之五的滞纳金，那么如果企业欠缴超过五年半左右，滞纳金就会超过欠缴社保费金额。很多企业欠缴社会保险费长达十年之久，滞纳金金额已经远远超过欠缴的社会保险费金额，因此在被追缴社会保险费时，欠缴的滞纳金能否超过欠缴的社会保险费金额开始被普遍关注。同时由于税务机关对于纳税行政复议的缴税前置规则，很多企业也担心在社保入税以后，社保费的行政复议和行政诉讼也会存在被税务机关要求“纳费前置”和“复议前置”。

　　明税根据实践经验以及相关法律法规，对上述问题进行简要分析。

　　一、社会保险费滞纳金不能超过欠缴金额

　　(一)社会保险费滞纳金限额问题产生的原因

　　社会保险费加收滞纳金的依据为《中华人民共和国社会保险法(2018修正)》第八十六条“用人单位未按时足额缴纳社会保险费的，由社会保险费征收机构责令限期缴纳或者补足，并自欠缴之日起，按日加收万分之五的滞纳金”。但是《中华人民共和国行政强制法》第四十五条规定“……加处罚款或者滞纳金的数额不得超出金钱给付义务的数额。”这就引发了一系列的诉讼，企业认为，即使欠缴社会保险费，滞纳金的金额最多是和欠缴的社会保险费金额相同，而社会保险费征收机构认为《行政强制法》自2012年1月1日起施行，应当适用实体从旧，程序从新的原则，滞纳金属于实体问题，应当适用2010年开始施行的《社会保险法》，而2010年《社会保险法》没有规定滞纳金不能超过本金。

　　(二)司法实践中的做法

　　由于上述分歧，发生了很多类似争议，我们通过检索相关司法判例，发现审判机关其实也是支持企业的观点，甚至有的社会保险机构在诉讼过程中也会主动表示社会保险费滞纳金确实不应当超过社会保险费金额。比如在吉林省松原市中级人民法院2018年8月2日作出的(2018)吉07行终74号行政判决一案中，松原市医保局主动表示同意返还多收的滞纳金。吉林省松原市中级人民法院也认为，松原市医保局征收滞纳金的数额超出了保险费本金的数额，违反《中华人民共和国行政强制法》第四十五条第二款的规定，一审法院责令松原市医保局将超出社会保险费数额的部分滞纳金返还是正确的。

　　广西壮族自治区桂林市中级人民法院2019年12月作出的(2019)桂03行终257号二审行政判决书也认为滞纳金是迫使企业及时履行该法定金钱给付义务的间接强制执行措施，根据《中华人民共和国行政强制法》第四十五条第二款的规定该滞纳金的数额不得超过金钱给付义务(社会保险费)的数额。

　　新疆维吾尔自治区乌鲁木齐市中级人民法院2020年9月作出的(2020)新01行终95号二审行政判决书认为社会保险机构作出的征缴社会保险费系2019年作出，此时《中华人民共和国行政强制法》已实施，应当适用《行政强制法》。

　　(三)社会保险费滞纳金不能超过欠缴金额的理论依据

　　《中华人民共和国立法法》(2015修正)(以下简称“《立法法》”)第九十二条规定，“同一机关制定的法律、行政法规、地方性法规、自治条例和单行条例、规章，特别规定与一般规定不一致的，适用特别规定;新的规定与旧的规定不一致的，适用新的规定。”《行政强制法》2012年1月1日施行，是行政强制方面的一般法律、新法，而《中华人民共和国社会保险法(2018修正)(以下简称“《社会保险法》”)2011年7月1日施行，是关于社会保险的特别法、旧法，二部法律均由全国人大常委会制定通过。从一般法与特别法的关系看，社会保险费滞纳金应适用《社会保险法》的规定;从新法与旧法的关系看，应适用《行政强制法》。

　　而《立法法》第九十四条规定，“法律之间对同一事项的新的一般规定与旧的特别规定不一致，不能确定如何适用时，由全国人民代表大会常务委员会裁决。”但目前全国人大常委会也并未就此做出裁决。截至目前全国人大常委会并未对欠缴社会保险费滞纳金能否适用《行政强制法》作出裁决，不过就是因为《行政强制法》的立法本意以及司法实践，社会保险欠缴滞纳金不能超过欠缴社会保险费数额在司法实践中并不存在争议。

　　二、社会保险费发生争议无须缴清社保费才能申请行政复议和行政诉讼

　　《行政复议法》第九条规定“公民、法人或者其他组织认为具体行政行为侵犯其合法权益的，可以自知道该具体行政行为之日起六十日内提出行政复议申请;但是法律规定的申请期限超过六十日的除外。”

　　《税务行政复议规则》规定纳税争议规定需要先行缴纳或者解缴税款和滞纳金，或者提供相应的担保，才可以申请行政复议，其他并无“先缴清行政机关责令缴纳的金钱后才可申请行政复议”的法律规定。

　　尽管目前社会保险费已经逐步移交税务机关征收，但是其性质并不是税款的性质，因此并不适用纳税争议的行政复议规则和行政诉讼规则。