【作者】袁立;农齐云 【日期】2003.11.11
《企业会计制度》规定，企业的存货应当在期末时按成本与可变现净值孰低计量，对可变现净值低于存货成本的差额，计提存货跌价准备。《企业会计准则》（以下简称《准则》）规定，存货跌价准备应当按单个存货项目计提；在某些情况下，也可以按存货类别计提。
国家税务总局《关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发［2003］45号，以下简称《通知》）规定，企业所得税前允许扣除的项目，原则上必须遵循真实发生的据实扣除原则，除国家税收规定外，企业根据财务会计制度等规定提取的任何形式的准备金（包括资产准备、风险准备或工资准备等）不得在企业所得税前扣除。
各种形式的准备金会使会计利润与应纳税所得额有一定差异，下面以存货跌价准备为例（为方便起见，假设了一种产品的存货跌价准备在连续三年的变动情况），分析说明准备金的所得税处理。
例1：甲公司为增值税一般纳税人，2002年12月31日A产品的账面成本为100万元，A产品的预计可变现净值为80万元，2003年12月31日A产品的预计可变现净值为70万元。2004年1月6日甲公司将A产品售出，A产品售价为70万元，货物已发出，货款已收到，以上售价均不含增值税。
依据《准则》的规定，2002年12月31日甲公司A产品的可变现净值低于账面成本20万元，应计提存货跌价准备20万元，账务处理为：
借：管理费用———计提的存货跌价准备
200000贷：存货跌价准备200000。《通知》规定不得税前扣除，故2002年应调增应纳税所得额20万元。
2003年12月31日A产品市场价格继续下跌，2003年应计提存货跌价准备30万元，大于已计提的存货跌价准备（20万元），应补提存货跌价准备10万元，账务处理为：
借：管理费用———计提的存货跌价准备
100000贷：存货跌价准备100000。《通知》规定不得税前扣除，故2003年应调增应纳税所得额10万元。
2004年1月6日产品销售时，应同时结转已计提的存货跌价准备，账务处理为：
借：银行存款
819000贷：主营业务收入700000应交税金———应交增值税
119000结转成本：借：主营业务成本1000000贷：库存商品
1000000借：存货跌价准备
300000贷：管理费用———计提的存货跌价准备
300000。按照《通知》规定产品销售时，不得结转存货跌价准备，故2003年应调减应纳税所得额30万元。
综上所述，在存货价格持续下跌时，2002年～2004年共计调整应纳税所得额＝100000＋200000－300000＝0（元）。
例2：假定该例中2003年A产品的预计可变现净值为90万元，2004年1月6日甲公司将A产品售出，A产品售价为110万元，货物已发出，货款已收到，以上售价不含增值税。
2002年12月31日账务处理同例1。
2003年12月31日价格有所上升，依据《准则》的规定，2003年应计提存货跌价准备10万元，小于已计提的存货跌价准备（20万元），应转回存货跌价准备10万元。
借：存货跌价准备
100000贷：管理费用———计提的存货跌价准备
100000。按照《通知》规定不得转回存货跌价准备冲减管理费用，故2003年应调增应纳税所得额20万元。
2004年1月6日产品销售时，依据《准则》的规定，应结转的存货跌价准备，并且以余额冲减至零为限，账务处理为：
借：存货跌价准备
100000贷：管理费用———计提的存货跌价准备
100000。按照《通知》规定产品销售时，不得结转存货跌价准备，故2004年应调减应纳税所得额10万元。
综上所述，在上述情况下，2002年～2004年共计调整应纳税所得额＝200000－100000－100000＝0（元）。
转载自《中国税务报》
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