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  　　目前，不少纳税企业出于资产结构重组或改组改制的需要，对企业拥有的各类资产进行评估，评估后会产生资产的增值。而这部分资产的增值的折旧，税收政策是不允许税前扣除的，除非资产增值在税收上已经确认实现。根据企业所得税法规定，纳税人的存货、固定资产、无形资产和投资等各项资产成本的确定应遵循历史成本原则。纳税人发生合并、分立和资本结构调整等改组活动，有关资产隐含的增值或损失在税收上已确认实现的，可按经评估确认后的价值确定有关资产的成本。虽然《国家税务总局关于执行骉企业会计制度骍需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发〔2003〕45号）规定了免税的整体资产转让改组企业，可以“暂不确认资产转让所得或损失的整体资产转让改组，接受企业取得的转让企业的资产的成本，可以按评估确认价值确定，不需要进行纳税调整”。但由于转让企业将自己的全部资产用于投资，不符合公司法相关规定，因此，实践中，很少采用这种方式。
　　如果我们能够利用好税收优惠政策，那么，企业资产评估增值部分就可以享受优惠政策，当资产隐含增值实现时，就不必全额缴纳所得税了。而且，还可以通过投资的方式，使原企业的资产按照评估价值在税前摊销或折旧。
　　举例：J省某公司于2001年成立，公司资产原值为2000万元，股东全部为法人股东，适用33％的企业所得税税率。2002年7月30日，由于股权结构变动，公司对资产进行评估，评估后资产增值3000万元。如果企业会计上按评估后的资产价值进行调整，并以此进行摊销或折旧，那么按照税法规定，企业需要调增应纳税所得额3000万元。也就是说，税法还是只能以评估前资产的历史成本摊销或折旧，税法与会计处理上的差异影响企业所得税990万元（3000×33％）。
　　J省企业经过调查了解，国家为了鼓励G省经济大开发，G省的特定企业可以按15％的税率缴纳企业所得税。因此，J省公司决定与其他公司实行免税合并，在G省合并新设A公司。J省公司原股东将自己企业评估后的净资产全部换取A公司股权。这样，按照《国家税务总局关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知》（国税发〔2000〕119号）规定，被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失，不计算缴纳所得税。但是，合并企业接受被合并企业全部资产的计税成本，须以被合并企业原账面净值为基础确定。J省企业被合并后，资产隐含的增值3000万元已经转至A公司。
　　A企业成立后，原J省企业已经按照公司法注销。但由于持续经营的需要，A企业可以在J省原企业所在地投资成立一个新的企业B（实际为原企业所在地），企业的资产就是原企业的所有资产。这样，根据《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发〔2000〕118号）规定，企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资，应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。被投资企业接受的上述非货币性资产，可按经评估确认后的价值确定有关资产的成本。A企业将原J省公司的所有资产全部投资成立新企业B，原企业账面净值为2000万元，投资时的评估公允价值为5000万元，实现资产转让所得3000万元，应该缴纳企业所得税为：3000×15％＝450（万元）。这就比原来合并前缴纳990万元所得税的方案减少所得税540万元。其原因就在于将原J省企业评估增值应该按照33％缴纳的所得税，转移至享受所得税优惠政策的G省新设合并企业，企业可以按照15％的税率缴纳评估增值部分实现的所得税。不仅如此，A企业随后在J省重新投资的企业B，按照税法规定，可按经评估确认后的价值5000万元确定有关资产的成本，按规定通过摊销或折旧，进入企业的成本费用，并可税前扣除。
　　如果G省企业符合国家税法规定的可以享受“免二减三”（前两年免税，后三年减半征收）所得税优惠政策的话，其资产评估增值实现的所得税可以在前两年得到全部免税。而以原企业非货币性资产投资成立的企业，还是可以按照评估公允价值作为计税成本。
　　需要注意的是，按照税法规定，企业合并、分立业务涉及的企业不在同一省（自治区、直辖市）的，选择按照免税合并改组的规定进行所得税处理的，须报国家税务总局审核确认。按照公司法规定，两个以上公司合并设立一个新的公司为新设合并，合并各方必须解散。公司合并，应当由合并各方签订合并协议，并编制资产负债表及财产清单。公司应当自作出合并决议之日起10日内通知债权人，并于30日内在报纸上公告。债权人自接到通知书之日起30日内，未接到通知书的自公告之日起45日内，可以要求公司清偿债务或者提供相应的担保。公司合并时，合并各方的债权、债务应当由合并后存续的公司或者新设的公司承继。  
   
     
   




www.ctaxnews.com.cn 2006.06.12  陈萍生