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  　　企业取得的土地使用权属于先前无偿划拨，能否将其作为无形资产入账并摊销计入成本再税前扣除呢？这是不少企业财务人员进行此类业务账务处理时遇到的问题。
　　我国目前仍有许多企业拥有的土地使用权是原来通过行政无偿划拨方式取得的，而且这部分土地使用权长期游离于企业账外。随着土地使用权价值的与日俱增，对土地使用权规范核算的问题愈加受到重视。许多财务人员认为，如果不将无偿划拨的土地使用权列入账内作为无形资产核算，则造成事实上属于企业的资产（权益）游离于账外，有违会计核算全面真实反映企业资产和权益的基本原则，而且计入无形资产后还可以按规定摊销计入成本，可谓一举两得。由于《企业会计制度》对此问题没有明确，一些企业出于各自的目的，聘请评估机构将土地使用权评估后作为无形资产入账。
　　笔者认为，对企业由于历史原因形成的土地使用权游离账外的问题，会计准则和会计制度虽然没有明确如何进行规范的账务处理，但《企业会计准则———无形资产》指南对此类土地使用权作了较为明确的规定，即如果企业的土地使用权原先未入账，应先按缴纳的土地出让金将土地使用权确认为无形资产。之后，再将该土地使用权的账面价值一次性地计入房地产开发成本。税法对企业评估增值的规定是，如果按评估增值调整了有关资产的账面价值并据此计提折旧或摊销的，除非税法有明确规定，在计算应纳税所得额时不得扣除。由此可见，企业在一般情形下，不可以随便将土地使用权评估入账，不得按照评估价值在税前计提折旧或摊销。
　　尽管企业可以按照国务院的统一规定进行清产核资、股份制或其他类型的改造、改组，并根据评估价值调整相关资产的账面价值（包括增值和损失），但税法明确规定，确认有关评估资产计税成本的仍然必须是企业取得资产时的实际成本，如果不是，即使企业将有关资产按照评估值计入账内并对资产进行了税前扣除，也必须按照实际成本进行纳税调整。对于评估入账的土地使用权而言，就是企业实际支付的土地出让金（或征地费），所以，如果企业对原先拥有的无偿划拨的土地使用权有自用以外的其他用途时（如合作建房、转让、合资投资等），必须在先到国土管理部门缴纳土地出让金，并按照缴纳的土地出让金将土地使用权确认为无形资产后，才可以据此进行正常的会计处理和税前扣除。
　　需要说明的是，一些企业为了扩大企业的资产规模或出于其他目的，往往“虚晃一枪”，如以需要用土地使用权投资或以吸收投资为由将土地使用权评估入账甚至在税前摊销，当问及有关投资事项时，再以投资没有成功为托辞而搪塞，而土地使用权却在不经意间“名正言顺”地享受了“税前扣除”的待遇，这是严重违反会计制度和税法的行为。  
   
  


www.ctaxnews.com.cn 2006.06.12  刘志耕，姚华祖