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　　2008年1月1日即将施行《中华人民共和国企业所得税法》（下称《企业所得税法》）。这是我国税收立法史上的一件大事，对提高税收立法级次、完善税收授权立法等具有重要的理论与现实意义。为保证法律的实施运作，通常主要法律制度与配套制度应同时施行或废止，因此，笔者认为应尽快制定并出台《企业所得税法实施条例》，进一步明确企业所得税有关立法事项，以使法律更具实际操作性，涵盖内容更加全面。
　　一、应进一步明确的企业所得税立法事项及其影响
　　1．应明确国务院能否转授税收立法权。
　　《企业所得税法》第三十五条、第五十七条和第五十九条明确规定，税收优惠的具体办法、过渡性税收优惠具体办法以及企业所得税法实施条例等税收立法事项由国务院制定。这种授权提高了《企业所得税法实施条例》的立法级次，排除了财政部和国家税务总局根据执法实践运用税收部门规章这一法律载体及时处理法律事项的税收立法权。
　　《中华人民共和国立法法》
　　（下称《立法法》）规定，税收基本制度只能制定法律，当制定法律条件不成熟时，可授权国务院先行制定行政法规，但国务院不得转授立法权。这意味着，2008年实施新《企业所得税法》后，凡涉及企业所得税基本制度的法律事项，财政部、国家税务总局均无权以税收部门规章载体制定有关的法律制度。显然，这一点从我国税收立法现状分析不具操作性。因此，应该在《企业所得税法实施条例》中尽量明确有关企业所得税基本制度层面的内容。
　　2．应明确《企业所得税法》立法解释权。
　　税收立法解释行政化是我国税收立法实践的典型特点之一。目前对《企业所得税法》解释权还没有明确规定，这会导致《企业所得税法》立法解释的混乱。根据立法权和解释权相一致即谁立法谁解释这一基本原则，《企业所得税法实施条例》应明确规定授予财税主管机关对《企业所得税法》的解释权及其范围。
　　3．应明确相关税收行政法规和税收部门规章废止时限。
　　《企业所得税法》第六十条规定了《外商投资企业和外国企业所得税法》和《企业所得税暂行条例》的废止时间，但《企业所得税暂行条例实施细则》、《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》以及与上述两个法律制度密切相关的其他税收部门规章是否同时废止未予以明确。按正常法理，主要法律制度与配套制度应同时施行或废止。但我国所得税法律制度是一个庞大且不完善的法律体系，涉外企业所得税法包括法律、行政法规和部门规章的主要法律文件有六七个，内资企业所得税法包括行政法规、部门规章和规范性文件的主要法律文件则多达几十个。如果同时废止这些法律文件，将会给《企业所得税法》的实施运作带来诸多不便。因此，尽快出台《企业所得税法实施条例》及配套法律已刻不容缓。
　　4．应明确划分国家和地方两套征税机关的征管权。
　　目前，企业所得税由国家和地方两套征税机关依据企业隶属关系、行业性质和注册时间分别征收，这种“一税两征”模式下的税收征收管辖权划分标准混乱问题一直没有很好解决。它带来的直接后果是，一方面国税、地税部门同时对同一纳税人征税，会产生争夺税源的问题；另一方面国税、地税部门征收管理交叉，使分工难以合理，产生协调上的矛盾。
　　此外，造成征管成本提高，影响征管效率，以及国税、地税两套机构工作不协调，不利于建立和谐征纳关系等问题。
　　二、关于完善企业所得税法立法的两点建议
　　1．尽快制定《税收基本法》，弥补税收基本制度立法的缺失。
　　根据《立法法》基本经济制度只能制定法律的规定和《税收基本法》的定位，属于税收基本经济制度的内容应在《税收基本法》中明确。
　　例如，明确财税主管机关的税收立法解释权。为规范税法解释权，防止税法解释行政化的泛滥，根据立法与执法相分离的原则，《税收基本法》应明确税法解释权的级次与范围，特别是明确立法机关与执法机关的税法解释范围。其立法意图在于：第一，解决目前税法解释实践中立法机关缺位和执法机关越位问题。第二，提高税法解释的权威性。第三，有利于协调税收执法与税收司法的关系。
　　《税收基本法》还应明确两套税务机构的税收管辖权。税收管辖权就国内税收管辖而言，习惯上又称为税收征管权，党的十六届三中全会中表述为税政管理权。笔者认为，税收征管权属税权范畴，税权是一个权力体系，从税法运行环节的角度分析，税权应包括税收立法权、税收执法权、税收司法权和税法监督权等四个层面，而每一个层面又可划分为若干具体内容，比如税收立法权就包括横向立法权和纵向立法权。税收征管权属税收执法权层面一项具体的主要权力。而税政管理权，笔者认为党的十六届三中全会的特定内涵是指税收纵向立法权和税收征管权。
　　税权问题的核心是配置，尤其是中央与地方的配置问题，表现在执法权层面就是国税、地税部门的税收管辖权。国税、地税部门税收管辖权分配问题实质上是税收管理体制问题，目前实行的分税制财税管理体制存在许多不协调问题，特别是由于共享税占的比重越来越大。为避免企业所得税征管中国税、地税部门两套征收的矛盾与不协调，《税收基本法》必须明确这一问题。
　　2．加快制定《企业所得税法实施条例》，使新法更具操作性。
　　随着内外两套单行所得税法的统一，改革开放的深入，加入WTO过渡期的结束以及市场经济的不断发展与完善，依法治税环境的不断完善和税收立法级次的不断提高，客观上对《企业所得税法实施条例》提出了更高的要求，即由于税收部门规章已明确不能规定有关税收基本制度方面的立法内容，从而要求《企业所得税法实施条例》更加全面、细致，使《企业所得税法》更具操作性。
　　第一，所得税基本法律制度层面的法律事项。
　　《企业所得税法实施条例》从法律级次上看属国务院制定的税收行政法规，根据《立法法》的规定，当《企业所得税法》规定相关基本制度的条件不成熟时可先制定税收行政法规，待成熟后再制定法律。因此，实施条例中应具体规定属于税收基本制度的法律事项。比如，国务院财税主管部门的授权立法权限、税法解释权限以及国税、地税两套征收机构税收征收管辖权划分等内容。这些内容能明确界定的应该明确界定，目前尚不能明确界定的应该提出处理的基本原则，逐渐解决，使实施条例更具可操作性。
　　第二，所得税法操作层面的具体法律事项。
　　下位法是执行上位法的操作指南，根据这一基本法理，《企业所得税法实施条例》在操作层面应包括以下几项主要内容：
　　一是所得税实体法方面的内容。包括所得税基本要素的具体界定，税收优惠的具体实施与内容的界定、征纳双方具体权力（利）与义务的界定等。
　　二是所得税程序法方面的内容。包括所得税征收管理基本要素、基本程序，特别是所得税源泉扣缴基本程序以及特别纳税调整的内容及程序，违法的处罚程序等。
　　三是所得税责任法方面的内容。包括征纳双方违反所得税法应该承担的相应行政法律责任和刑事法律责任等。显然，与基本法律制度层面的内容相比，操作层面的具体内容要复杂得多，具体得多。因此，操作层面具体法律事项的确定应体现实际操作性、涵盖内容全面、弥补法律缺欠等基本原则。
　　涂京骞：辽宁税务高等专科学校
　　涂龙力：北京大学财经法研究中心  








   www.ctaxnews.com.cn 2007.06.06  涂京骞，涂龙力